关于事业单位采用权责发生制的设想

　　我国《事业单位会计准则》规定：事业单位除经营业务采用权责发生制外，其他业务采用收付实现制。近几年，随着我国财政体制改革不断深入，各项改革措施相继推出并逐步实施，主要有国库管理制度、政府采购制度和政府收支分类改革等。这些改革措施对事业单位采用收付实现制产生了较大的冲击，权责发生制已成为我国事业单位会计制度改革的基本方向。

　　一、事业单位采用权责发生制的客观必要性：

　　1、事业单位采用收付实现制不能真实、完整地核算和反映实施国库管理制度和政府采购制度后出现的新业务。目前，国库管理制度和政府采购制度的实施，使财政资金的流向发生了重大变化，如事业单位用于发放工资、购建固定资产、购买材料及服务等所需要的财政资金不再由财政拨入用款单位，而是由财政部门从“单一账户”或“采购专户”按规定程序直接拨入职工工资账户或直接拨付给提供商品或服务的供应商，事业单位收到的财政资金不再表现为货币资金，而是一方面表现为“财政补助收入”的增加，另一方面表现为“事业支出——-工资福利支出（商品或服务支出）”的增加或非货币性资产——-“固定资产”、“存货”的增加，这就需要对事业单位会计制度规定的核算内容进行相应的修改。同时，国库管理制度和政府采购制度实施过程中，存在采购环节与付款环节相分离的现象，出现了货物已到，发票账单未到款未付的业务，也出现了货款已一次性支付，但货物尚未到达等业务。在现行的收付实现制下，事业单位不能真实、完整地核算和反映该类经济事项。

　　2．事业单位采用收付实现制不能全面、真实地反映资产、负债状况。我国的事业单位长期以来在使用财政资金、开展公务活动中形成并拥有了大量的房屋建筑物、办公设备、交通工具等固定资产。在收付实现制下，事业单位固定资产是通过“固定资产”和“固定基金”两个会计科目核算的，取得固定资产时借记“事业支出——-基本建设支出”科目，贷记“银行存款”等科目，同时，借记“固定资产”科目，贷记“固定基金”科目。固定资产账户不计提折旧，只反映固定资产的原值，而不能反映固定资产的新旧程度和占用情况，虚增了事业单位资产。同时，事业单位在接受固定资产捐赠和非限定用途财物捐赠业务的处理上不统一，并存在接受的资产入账不及时，以及拖欠的职工工资福利、应收未收的服务性收费欠款等事项不予反映等情况，从而使得反映单位资产、负债的会计资料不全、信息不真。

　　3．事业单位采用收付实现制不能保证会计信息的可比性。在收付实现制下，事业单位按收付日期确定收入的实现或费用的发生，一些应分属不同会计期间的收入和支出项目，由于在本期发生，便作为本期的收入和支出数，从而导致前后会计期间信息的不可比。如：一次性支付银行借款利息形成的支出等。同时，收付实现制是以资金是否实际付出作为确认支出和费用的标准，而不核算资本的损耗。如：事业单位在购建固定资产时，直接将购建费用全部作为事业支出，而没有予以资本化在使用期限内分期计入有关支出和费用，这样由于固定资产购建时的不均衡，即使同类事业单位之间也缺乏可比性。

　　4．事业单位采用权责发生制势在必行。在国库管理制度改革实施过程中，为适应改革的需要，个别事项已开始采用权责发生制。《财政国库管理制度改革单位年终结余资金帐务处理暂行规定》明确增设了“财政应返还额度”科目，以规范和加强改革单位的年终结余资金的帐务处理。如：事业单位年终依据本年度财政直接支付预算指标数与当年财政直接支付实际支出数的差额借记“财政应返还额度——-财政直接支付”科目，贷记“财政补助收入——-财政直接支付”科目。下年度恢复财政直接支付额度后，事业单位发生实际支出时，借记“事业支出”等科目，贷记“财政应返还额度—-财政直接支付”科目。

　　二、事业单位采用权责发生制后有关业务具体核算方法1、收入、支出的核算。对事业单位的收入、支出事项，应根据财政部门审批的预算计划，按“收支两条线”的规定，在经济事项发生时按收付实现制原则予以确认。对财政安排的预算资金和事业单位组织、存入“财政专户”的预算外资金，在年度单位预算执行过程中按财政“单一帐户”和“财政专户”实际拨入的数额予以确认，分别借记“零余额帐户用款额度”等科目，贷记“财政补助收入”、“事业收入”等科目。年度终了时，单位将本年度实际收到的预算内、外资金拨款金额同财政部门进行核对，对财政部门当年应拨未拨的预算内、外资金，若财政部门规定仍留给单位使用的，则单位应按权责发生制的原则借记“财政应返还额度”、“其他应收款—国库集中支付”等科目，贷记“财政补助收入”、“事业收入”等科目。下年度收到代理银行提供的额度到帐通知书时，借记“零余额帐户用款额度”科目，贷记“财政应返还额度”、“其他应收款—国库集中支付”等科目。同时，为了便于加强对事业单位支出的管理和监督，对事业单位的日常支出总体上仍采用收付实现制，即对事业单位的支出事项，按收付实现制原则，在经济事项发生时予以确认。

　　2、固定资产的核算。当前我国正在进行事业单位的改革，除少数公益性事业单位外，其他事业单位都要逐步转为企业。因此，对事业单位固定资产的购建、耗费，可参照企业会计制度的处理方法，增设“事业支出—折旧费”、“累计折旧”和“待处理财产损益”等科目，取消“固定基金”和“专用基金—修购基金”等科目。购建固定资产时，对固定资产的购建成本予以资本化，借记“固定资产”科目，贷记“财政补助收入”、“在建工程”等科目。并在使用耗费过程中，根据固定资产的预计使用年限，采用年限平均法或工作量法，按月对固定资产计提折旧。计提折旧时，借记“事业支出—折旧费”科目，贷记“累计折旧”科目。通过计提固定资产折旧，合理地计算分摊固定资产在整个使用期内各期应承担的费用，客观地反映事业单位固定资产的新旧程度及固定资产的占用情况，均衡事业单位在固定资产购建方面的压力，增加会计信息的可比性。

　　3、债权债务的核算。按照权责发生制原则，事业单位可通过增设“应收账款、预收账款、应付账款、预付账款”等科目，来充分反映单位的可用财力和潜在风险。如：在政府采购过程中出现采购环节与付款环节相分离的现象时，事业单位对未支付货款、但已收到的固定资产可先进行估价，并登记入帐，借记“固定资产”科目，贷记“应付帐款”科目。收到财政部门的《财政直接支付凭证》和原始发票时，借记“应付帐款”科目，贷记“财政补助收入”、“事业收入”、“其他应收款—国库集中支付”等科目，同时按实际发生的购建成本调整“固定资产”科目。

　　三、关于事业单位采用权责发生制的几点建议1.制订相应的法律法规。我国在改革会计核算基础时，均通过制订相应的法律措施作为保证，一个健全的法律环境对改革成败至关重要。现行规范事业单位会计的主要有会计法、事业单位财务规则、事业单位会计准则等，法制还不健全，并且其中的一些规定与权责发生制是相悖的。因此，相关部门必须组织人员制定修改相关法律，为改革提供法律保障，使权责发生制的改革有法可依，这是事业单位会计制度改革的前提。

　　2.采取符合国情的改革方式。在我国现阶段，全面推行以权责发生制为基础的事业单位会计制度改革的条件还不具备，不能采取“一步到位”式的方式地将事业单位会计基础由收付实现制直接转为权责发生制，而应结合我国的现实条件，采取“逐步扩展”式的方式循序渐进地推进事业单位会计制度改革，根据实际情况先对部分收支、资产、负债科目采用权责发生制，然后再逐步扩展到其他的事业单位会计科目。

　　3.加强宣传和教育。在事业单位会计制度改革过程中，必须加大宣传力度，使人们了解到为什么要改革、改革的好处以及怎样改革，使人们充分认识到改革的必要性。同时，财政部门应从实际出发，做好培训计划，积极组织事业单位财务人员学习新的事业单位财务规则、会计准则等，进一步提高财务人员的业务能力，为事业单位权责发生制改革顺利实施提供支持。

　　作者：王芳 济南市长清区经贸局