2006年10月30日发布的《企业会计准则第9号──职工薪酬》应用指南指出：“本准则将企业因获得职工提供服务而给予职工的各种形式的报酬和对价，全部纳入职工薪酬的范围”。首次在一个准则中系统规范了企业和职工建立在雇佣关系上的各种支付关系。

一、新准则下的新内涵
　　1．规范了除股份支付外，企业对职工因提供服务而产生的所有义务，明显扩大了职工薪酬的范围；
　　2．职工薪酬义务的确认是在职工提供服务的会计期间，不是款项应付或实际支付期间；
　　3．引入了辞退福利的概念，并规范了其确认和计量原则；
　　4．规定通过“应付职工薪酬”账户核算企业根据有关规定应付给职工的各种薪酬。本账户应当按照“工资”、“职工福利”、“社会保险费”、“住房公积金”、“工会经费”、“职工教育经费”、“解除职工劳动关系补偿”等应付职工薪酬项目进行明细核算。

二、传统的职工薪酬
　　该准则首先统一了各类职工薪酬的会计处理原则：在职工提供服务的会计期间确认为负债，根据受益对象计入资产或当期成本、费用，但辞退福利除外。应由生产产品负担的职工薪酬，计入存货成本；应由在建工程负担的职工薪酬，计入建造固定资产成本；应由产品和在建工程以外负担的其他职工薪酬，计入当期费用。
　　对于工资、奖金、津贴、支付家属药费等属于传统意义上的货币性薪酬，企业以其自产产品发放给职工或企业将购买的产品发放给职工、无偿向职工提供住房、无偿给单位高级管理人员配备公司轿车等非货币性薪酬，业务处理相对简单，只是将原来的“应付工资”“应付福利费”账户改为“应付职工薪酬──工资”、“应付职工薪酬──职工福利”即可。
　　财税差异没有新的变化，最大的区别就是视同销售税法上要缴纳流转税和所得税。
　　【例1】甲公司发生工资薪酬情况：基本生产车间生产甲产品发生工资为40000元，车间管理人员工资10000元，研发阶段为开发专利产品发生职工工资30000元，行政管理部门人员工资20000元。费用分配处理为：
　　借：生产成本──甲产品       　 40000
　　　　制造费用            　　    　  10000
　　　　研发支出──费用化支出    30000
       　　管理费用                　　　  20000
        　  贷：应付职工薪酬──工资      　　　　　　　　　　　　　  100000

三、计提类职工薪酬
　　应用指南指出：“计量职工薪酬时，国家规定计提基础和计提比例的，应该按照国家标准计提。”例如“五险一金”。“国家没有规定计提基础和计提比例的，企业应当根据历史经验数据和实际情况，合理预计当期应付职工薪酬。实际发生金额大于预计金额时，应当补提应付职工薪酬；实际发生金额小于预计金额时，应当冲回多提的应付职工薪酬。”比如，新准则取消了职工福利费按14％提取的要求，而由企业据实列支，超过税法规定的税前列支限额的部分进行纳税调整。年末该科目无余额。
　　财税分析：
　　1．会计规定：工会经费、职工教育经费、“五险一金”，计提比例应按国家规定，借记“成本费用类”科目，贷记“应付职工薪酬──工会经费”、“应付职工薪酬──职工教育经费”、“应付职工薪酬──社会保险费（或住房公积金）”账户。
　　（1）工会经费的有关规定：
　　《中华人民共和国工会法》第四十二条规定，建立工会组织的企业、事业单位、机关按每月全部职工工资总额的百分之二向工会拨缴的经费。
　　（2）教育经费的有关规定：
　　财政部、国家发展改革委员会、国家税务总局、国务院国有资产监督管理委员会、教育部、科学技术部、劳动和社会保障部、人事部联合发布的《关于企业职工教育经费提取与使用管理的意见》（财建[2006]317号）规定，一般企业按照职工工资总额的1.5％足额提取教育培训经费，从业人员技术要求高、培训任务重、经济效益较好的企业，可按2.5％提取，列入成本开支。
　　（3）“五险一金”的有关规定：五种保险，包括养老保险、医疗保险、失业保险、工伤保险和生育保险；“一金”指的是住房公积金。其中养老保险、医疗保险和失业保险，这三种险是由企业和个人共同缴纳的保费，工伤保险和生育保险完全由企业承担，个人不需要缴纳。这里要注意的是“五险”是法定的，而“一金”不是法定的。“五险一金”的缴费比例如表1所示：

　　2．税法规定：《国家税务总局关于工会经费税前扣除问题的通知》（国税函[2006]678号）规定，建立工会组织的企业、事业单位、社会团体，按每月全部职工工资总额的百分之二向工会拨交的经费，凭工会组织开具的《工会经费拨缴款专用收据》在税前扣除。凡不能出具《工会经费拨缴款专用收据》的，其提取的职工工会经费不得在企业所得税前扣除。《国家税务总局关于修订企业所得税纳税申报表的通知》（国税发[2006]56号）又解析到，《国家税务总局关于工会经费税前扣除问题的通知》（国税函[2000]678号）中所称每月全部职工工资，是指按税收规定允许税前扣除的工资额。该数额是允许税前扣除的工会经费的计算基数。
　　《关于企业技术创新有关企业所得税优惠政策的通知》（财税[2006]88号）规定，对企业当年提取并实际使用的职工教育经费，在不超过计税工资总额2.5%以内的部分，可在企业所得税前扣除。
　　《国家税务总局关于企业住房制度改革中涉及的若干所得税业务问题的通知》（国税发[2001]39号）第四条规定：企业根据国家规定按工资总额一定比例为本企业职工缴纳的住房公积金，可在税前扣除。
　　《企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]84号）第49条规定：纳税人为全体雇员按国家规定向税务机关、劳动社会保障部门或其指定机构缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、基本失业保险费，按经省级税务机关确认的标准交纳的残疾人就业保障金，按国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险，可以扣除。
　　《国家税务总局关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发[2003]45号）：企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准缴纳的补充养老保险、补充医疗保险，可以在税前扣除。企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准补缴的基本或补充养老、医疗和失业保险，可在补缴当期直接扣除；金额较大的，主管税务机关可要求企业在不低于3年的期间内分期均匀扣除。

四、导入了辞退补偿
　　会计规定：
　　1．在劳动合同尚未到期前，如果职工没有选择继续在职的权利，打算辞退时企业应根据计划条款规定拟解除劳动关系的职工数量、每一职位的辞退补偿，借记“管理费用”科目，贷记“应付职工薪酬──解除职工劳动关系补偿”。
　　2．在劳动合同尚未到期前，对于职工有选择权的辞退计划，应当根据计划条款规定拟解除劳动关系的职工数量、每一职位的辞退补偿，借记“管理费用”，贷记“预计负债──解除职工劳动关系补偿”。
　　【例2】20×7年10月1日，A企业集团主业改造、辅业分流，拟解除与一部分职工的劳动关系，因此一次性支付具有辞退福利性质的经济补偿，但未解除劳动合同，共计金额1000000元。
　　借：管理费用   1000000
          　贷：应付职工薪酬──解除职工劳动关系补偿  　　　　　　 1000000
　　企业因解除与职工的劳动关系向职工给予的补偿，对于职工没有选择权的辞退计划，或虽没有与企业解除劳动合同，未来不再为企业带来经济利益，实质上是具有辞退福利性质的经济补偿。
　　【例3】续上例，20×7年12月31日，A企业集团支付辞退福利性质的经济补偿。
　　借：应付职工薪酬──解除职工劳动关系补偿  1000000
　　　　贷：银行存款                                         　　　　　　　　　 1000000
　　【例4】20×7年12月31日，A企业集团根据辞退计划（职工有选择权）条款规定的职工数量、每一职位的辞退补偿计算并计提预计负债5000000元。
　　借：管理费用    5000000
　　　　贷：预计负债──解除职工劳动关系补偿   　　　　　　　　5000000
　　因接受裁减的职工数量不确定，企业应当预计将会接受裁减建议的职工数量，根据预计的职工数量和每一职位的辞退补偿等，按照《企业会计准则第13号──或有事项》的规定进行处理。
　　税法规定：
　　1．职工没有选择继续在职的权利，属于因解除与职工的劳动关系给予的补偿。应根据《国家税务总局关于企业支付给职工的一次性补偿金在企业所得税前扣除问题的批复》（国税函[2001]918号）规定：企业对已达一定工作年限、一定年龄或接近退休年龄的职工内部退养支付的一次性生活补贴，以及企业支付给解除劳动合同职工的一次性补偿支出（包括买断工龄支出）等，属于《企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]84号）第二条规定的“与取得应纳税收入有关的所有必要和正常的支出”，原则上可以在企业所得税税前扣除。各种补偿性支出数额较大，一次性摊销对当年企业所得税收入影响较大的，可以在以后年度均匀摊销。具体摊销年限，由省（自治区、直辖市）税务局根据当地实际情况确定。而此笔安置费属解除劳动合同职工的一次性补偿支出，符合文件规定，可以税前扣除。
　　2．职工有选择继续在职的权利，属于或有事项，通过预计负债计入了费用，而税法上的“权责发生制原则”，税法上对费用的税前扣除原则为据实扣除，因此按税法规定对企业确认的预计负债而计入费用的金额不允许税前扣除。

        作者单位：秦文娇  陈艳 付泽民   山东省滨州市公路管理局  　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　王方圆        山东省滨州市韩敦引黄灌溉管理局