2009-03-26 15:29 来源：邵春梅
[摘要]本文主要介绍我国会计准则变迁的预期收益一成本构成。结合我国实际，对会计准则变迁进行了预期收益一成本分析，并结合分析情况提出了我国会计准则变迁应注意的问题。
[关键词]会计准则；变迁；预期收益一成本
诺斯认为，由于一些因素(外部性、规模经济、风险、交易成本)发生了变化，产生了现有制度框架下所没有的潜在收益，而当一些“主要行动集团”预期到这一潜在收益的存在，并且当创新某种制度安排的成本(称为制度变迁成本)要低于潜在收益(或称为预期收益)时，他们就会对制度变迁产生动机。奥尔森认为。制度变迁的根源取决于利益集团的形成和发展，不同利益集团对制度变迁有着不同的预期成本收益分布。因此。不同的预期成本收益分布必然导致其作出不同的制度选择的努力。会计准则变迁的进程应当取决于“主要行动集团”与这些利益集团之间的博弈结果。根据诺斯的制度变迁模型，在制度变迁中还将出现“次要行动集团”，即在制度变迁过程中助“主要行动集团”一臂之力的人或机构(如行政或立法机构)。诺斯在这里所强调的实际上是国家的作用。它可能会提前“主要行动集团”产生制度变迁动机的时间。我国政府在中国会计准则变迁的进程中，扮演了“次要行动集团”的角色。2001年我国加入WTO，并承诺将于2006年底结束对国内会计市场的保护。财政部于2006年2月发布新修订的《企业会计准则》，包括1项基本准则和38项具体会计准则，同年10月发布了《企业会计准则——应用指南》。这一会计准则的变迁。将对中国产生重大、深远的影响。
一、我国会计准则变迁的预期收益一成本构成
我国会计准则变迁的预期收益(用RT表示)包括外国利益集团预期收益(用RF表示)和本国利益集团预期收益(用RL表示)。外国利益集团预期收益主要是提高各国企业提供的会计信息的可比性、降低国际资本提供者的资金成本以及国际贸易参与者的交易成本、外国投资者税收负担减少、利润增加等。本国利益集团预期收益主要是吸引外资、进出口贸易增加等。
我国会计准则变迁的成本(用CT表示)主要指会计准则变迁引起的制度变迁成本。包括外国利益集团成本I用CF表示)和本国利益集团成本(用CL表示)。外国利益集团成本主要包括外国利益集团因会计准则变迁而承担的直接成本和转换成本。直接成本：是指准则转换的管理成本。包括对各国会计准则的学习、比较和研究成本：会计准则的制定成本。具体包括立项阶段成本、起草阶段成本、公开征求意见阶段成本、发布阶段成本；对会计人员、审计人员等的培训成本；政府的监管成本等。转换成本：主要包括机会成本、实施成本和摩擦成本。机会成本是会计主体因实施新会计准则而放弃的利益以及违反会计准则所承担的惩罚成本；实施成本是在新旧会计制度变迁中一次性支付的成本；摩擦成本是会计制度变迁中受损利益相关者进行抵触或反对引起的经济损失(雷光勇等。2005)。本国利益集团成本主要包括本国利益集团因会计准则变迁而承担的直接成本、转换成本和税负。税负：是当引进新的会计准则产生新的税收影响。
二、我国会计准则变迁的预期收益一成本分析
从理论上来讲，我国会计准则变迁的进行应为预期收益减成本大于零。用公式表示如下：
RT-CT＞0 (1)
代入具体构成内容，得(RF+RL)-(CF+CL)＞0 (2)
变形，得(RFCF)+(RL-CL)＞0 (3)
公式(3)可以表述为外国集团的预期收益减成本的净收益和国内集团的预期收益减成本的净收益之和大于零。满足这一条件有两种情况：一是二者的净收益均大于零；二是二者之中一正一负，但和大于零。
从外国集团中的欧盟、美国等发达国家的角度看，我国2006年会计准则变迁会大大降低外国利益主体的交易成本，同时还可能获得税收负担减少或利润增加，这是外国集团的预期收益，是正的经济后果。由于改组后的国际会计准则的制定机构——国际会计准则理事会(1ASB)在组织结构、人事安排、发展目标、国际财务报告准则(IFRS)建设计划和国际会计准则(IAS)修订计划等方面，清楚地表现出维护发达国家利益、为发达资本市场服务的趋向(唐莉等，2005)，因此外国利益集团因2006年会计准则变迁而承担的直接成本和转换成本较少。所以，外国集团的预期收益减成本的净收益大于零。只要国内集团的预期收益减成本的净收益大于零或小于零但不超过外国集团预期收益减成本的净收益，我国的会计准则变迁即可进行。从短期内看，我国会计准则变迁会使税收减少；但从长期来看，会吸引更多的外资，增加国家整体税收收入，增大预期收益。我国2006年的会计准则变迁中，在外国投资者获得直接利益的同时，很明显，我国利益主体承担了大部分会计准则变迁的直接成本和转换成本，它是预期收益的抵减。我国会计准则变迁成本越小，国内集团预期收益减成本的净收益越大，会计准则变迁改革效果就越好。在实际执行过程中，应在不影响收益变化的基础上使会计准则变迁成本趋小或在大幅增加收益的情况下小幅增加会计准则变迁成本。
三、我国会计准则变迁中应注意的问题
(一)尽快建立以会计准则为核心的会计核算规范体系
我国1993年至2006年间，会计核算规范体系主要是《企业会计准则》和会计制度并存，后者在前者的指导下，作为具体规定和补充，共同规范会计核算；1993～2000年，实行《企业会计准则——基本准则》、《企业财务通则》、13个行业会计制度和10项行业财务制度；2001～2006年，兼顾统一性和行业惯例，打破所有制和行业惯例的限制，建立了国家统一会计核算制度，主要包括《企业会计制度》、《金融企业会计制度》和《小企业会计制度》：1997～2004年我国陆续发布了16项具体准则作为补充规范；财政部于2006年2月发布新修订的《企业会计准则》(2007年1月1日在上市公司范围内执行，鼓励其他企业执行，执行该38项具体准则的企业不再执行现行准则、《企业会计制度》和《金融企业会计制度》)。同年10月，财政部又发布了《企业会计准则——应用指南》。这种会计核算规范体系以会计准则为核心内容。笔者认为，我国已经承担了大部分会计准则变迁的成本，尽快建立以会计准则为核心内容的会计核算规范体系，有利于我国会计准则变迁的进行。
1、这是会计准则变迁的趋势，是我国会计准则发展完善的方向。
2、建立以会计准则为核心内容的会计核算规范体系，虽然不会减少会计准则变迁的直接成本、转换成本，税收短期内不会增加，但是，统一由会计准则及其指南约束，比《企业会计准则》和会计制度并存方式节省制度运行成本，如可节省在校学生学习新旧准则及会计制度的学习时间和学习成本、减少准则与制度并存的运行费用、减少注册会计师审计的成本费用等、减少机会成本和磨擦成本等。
3、我国自1992年会计改革以来，已经培养了一批胜任专业工作的青年会计专业人才。我国1992～2006年会计改革是分阶段、分步骤、先试点后推广进行的。而广大会计专业工作人员需要不断学习相关变化内容并参加会计师、注册会计师等资质考试，既培养了自学能力，又锻炼了业务水平。积累了工作经验，丰富了会计理论知识。许多公司的会计从业人员的学历水平在大专以上，具备实施新会计准则的条件。
4、会计信息的使用者需要的是有用的会计信息，要具有可比性，以会计准则为核心提供的会计信息更具有可比性和有用性。即使是小企业。也要重视体现会计信息的有用性，以会计准则为核心有利于小企业发展出口。进行市场竞争，应对欧盟等国家的出口产品反倾销。
(二)努力实现我国会计实务与国际会计准则的实质性趋同
我国2006年颁布的《企业会计准则》与国际会计准则实现了实质性趋同，但这并不意味着我国会计实务与国际会计准则的实质性趋同。我国会计实务与国际会计准则的实质性趋同成本不可避免，但它有利于吸引国际投资和增加对外贸易。欧盟等国家更重视我国会计实务与国际会计准则的实质性趋同，而不是准则框架体系的趋同。因此。要根据现代企业制度的要求，完善公司内部治理结构，建立健全内部控制制度。要建立完善新准则的执行机制，使企业财务报告与国际会计准则的要求相一致。要使企业的会计账簿、产品的生产成本及其相关费用等清晰、可靠，这对于以生产企业的产品成本为基础来认定倾销、裁定倾销税至关重要，便于企业维护自身权益。此外，还应对我国的法律、制度、经济等与会计准则的差异方面不断进行完善、协调，使会计准则实务处理切合实际，更加规范，以实现我国会计准则与国际会计准则趋同的飞跃。
(三)学习、比较、研究国际会计准则。积极参与国际会计准则制定与协调，增加在国际会计准则委员会的影响力
这必然需要成本支出，但国际会计准则与我国会计准则差别越小，我国的准则转换成本就越少，会计准则变迁就越有利，越能更好地维护我国的权益。我国要加强与发展中国家的交流与合作，重视区域合作，探讨适用于发展中国家的会计制度。从而对国际会计准则理事会及国际财务报告准则的制定产生一定的影响，提高国际会计准则在全球范围内的适用性，增进发展中国家会计的国际化进程，并维护其权益。我国的注册会计师通过对国际会计准则等的学习、比较和研究，可以凭借其对国际会计准则应用的专业特长和职业技能，直接在全球范围内执业，获取收益，提高对国际会计准则研究的技术含量，从业务上增强对国际会计准则制定的影响力。
