金融机构会计准则新调整与热点问题 - 正保会计网校(原中华会计网校)免费试听课堂

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　　主要内容：

金融机构金融工具的确认和终止确认	热点问题1.交易日会计或结算日会计热点问题2.金融负债解除情形的判断
金融机构金融资产分类	热点问题3.分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的理由
金融机构金融工具的减值问题	热点问题4.预期信用损失模型设计理念热点问题5.购买或源生的已发生信用减值的金融资产的账务处理要点

　　
　　一、金融机构金融工具的确认和终止确认
　　（一）企业成为金融工具合同的一方，应当确认一项金融资产或金融负债。
　　1.企业确认金融资产或金融负债的常见情形：
　　（1）当企业成为金融工具合同的一方，并因此拥有收取现金的权利或承担支付现金的义务时，应将无条件的应收款项或应付款项确认为金融资产或金融负债。
　　（2）因买卖商品或劳务的确定承诺而将获得的资产或将承担的负债（根据《企业会计准则第24号——套期会计》，确定承诺指在未来某特定日期或期间，以约定价格交换特定数量资源、具有法律约束力的协议），通常直到至少合同一方履约时才予以确认。
　　【举例】收到订单的企业通常不在承诺时确认一项资产（发出订单的企业也不在承诺时确认一项负债），而是直到所订购的商品或劳务已装运、交付或提供时予以确认。

　　（3）远期、期货或互换合同（固定换固定情形除外），企业应在成为该类合同的一方时（承诺日而不是结算日），确认为一项金融资产或金融负债。当企业成为该类合同的一方时，权利和义务的公允价值通常相等，该类合同在初始签订时公允价值净额通常为零。
　　（4）期权合同（固定换固定情形除外），企业应在成为该期权合同的权利方时，确认一项金融资产；相反，企业应在成为该期权合同的义务方时，确认一项金融负债。
　　（5）当企业尚未成为合同一方时，即使企业有计划在未来交易，不管其发生的可能性有多大，都不是企业的金融资产或金融负债。
　　（6）企业将《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量准则》范围内的衍生工具合同形成的权利或义务确认为金融资产或金融负债。但若衍生工具涉及金融资产转移，且导致该金融资产转移不符合终止确认条件的，不应当确认。

　　【热点问题一：交易日会计或结算日会计】
　　根据IASB（国际会计准则理事会）指出，常规方式购买或出售金融资产，应视情况分别使用交易日会计或结算日会计进行确认和终止确认。但是，金融负债应适用有关确认和终止确认的一般要求，即金融负债在主体成为一项金融工具合同条款中的一方之日予以确认，且该合约需属于下列两种情况之一：合同一方已经履约或该合同属于未从本准则范围中排除的衍生工具合同；当且仅当金融负债消除时（当合同中规定的义务解除、取消或到期时），金融负债才能终止确认。

交易日

主体承诺买入或卖出金融资产的日期。交易日会计处理原则：
1.在交易日确认将于结算日取得的资产及承担的负债；
2.在交易日终止确认将于结算日交付的金融资产，确认处置利得或损失，同时确认将于结算日向买方收取的款项。

结算日

主体交付资产或收取资产的日期。结算日会计处理原则：
1.主体在收到资产之日确认为资产。
2.主体在交付资产之日终止确认该资产，并确认处置利得或损失。
在应用结算日会计时，对于交易日和结算日之间的期间内将获得的资产的公允价值变动，主体应采用与核算已获得资产相同的方法进行核算。【思考？】
3.在应用减值应用时，交易日应被视为初始确认日。

　　我国企业会计准则规定，企业以常规方式买卖金融资产，只允许采用交易日进行确认和终止确认。
　　【拓展】目前，我国上海证券交易所和深圳证券交易所采用T+1的股票结算制度（即当日买进的股票于下一个交易日结算）；沪港通采用T+2的股票结算制度。

　　【案例】1.交易日会计与结算日会计：金融资产的购买。
　　2018年12月23日，甲公司承诺以85万元人民币的银行存款购入一项金融资产，85万元为此项金融资产在承诺日（交易日）的公允价值，不考虑交易成本。在2018年12月31日（会计年度期末）和2019年1月8日（结算日），该金融资产的公允价值分别为87万元和88万元人民币。该项金融资产在不同分类以及分别适用交易日和结算日会计两种情形下的账务处理如下：（不考虑该金融资产的损失准备或利息收入）

　　交易日会计

项目	以摊余成本计量的金融资产		以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产	以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产		以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资
2018年 12月23日	借：金融资产　　　850 000 　　贷：其他应付款　　　850 000 【注】常规方式下，我国金融工具交易日和结算日之间时间间隔较短，一般直接冲减银行存款等会计科目。
2018年 12月31日	——		借：金融资产　20 000 　　贷：其他综合收益　　20 000	借：金融资产　　20 000 　　贷：公允价值变动损益　　20 000		借：金融资产　　20 000 　　贷：其他综合收益　　20 000
2019年1月8日	借：其他应付款　　850 000 　　贷：银行存款　　 850 000		借：金融资产　10 000 　　贷：其他综合收益　10 000 借：其他应付款 850 000 　　贷：银行存款　　850 000	借：金融资产　　10 000 　　贷：公允价值变动损益　　10 000 借：其他应付款　850 000 　　贷：银行存款　　　　　850 000		借：金融资产　　　　　10 000 　　贷：其他综合收益　　　　10 000 借：其他应付款　　　850 000 　　贷：银行存款　　　　　　850 000
2018年12月23日	无账务处理
2018年12月31日	——	借：金融资产 20 000 　　贷：其他综合收益　　20 000			借：金融资产 20 000 　　贷：公允价值变动损益 20 000		借：金融资产 20 00 　　贷：其他综合收益　20 000
2019年1月8日	借：金融资产　850 000 　　贷：银行存款　850 000	借：金融资产　10 000 　　贷：其他综合收益　10 000 借：金融资产 850 000 　　贷：银行存款　　850 000			借：金融资产　　　10 000 　　贷：公允价值变动损益 10 000 借：金融资产　　850 000 　　贷：银行存款　　　　850 000		借：金融资产 10 000 　　贷：其他综合收益 10 000 借：金融资产 850 000 　　贷：银行存款　　850 000

　　2.交易日会计与结算日会计：金融资产的出售
　　若前例中，甲公司的金融资产按照现行公允价值为86万元出售。出售方确认公允价值变动的权利在交易日已经终止，即使企业采用结算日会计，按常规方式出售的金融资产的公允价值变动也不应计入交易日和结算日之间的财务报表中。

　　交易日会计

项目	以摊余成本计量的金融资产	以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产			以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产	以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资
2018年 12月23日	借：其他应收款　　860 000 　　贷：金融资产　　850 000 　　　　投资收益　　10 000	借：其他应收款　860 000 　　贷：金融资产　　　　850 000 　　　　　　投资收益　　10 000			借：其他应收款　860 000 　　贷：金融资产　　850 000 　　　　投资收益　　　10 000	借：其他应收款　　860 000 　　贷：金融资产　　　　850 000 　　　　投资收益　　　　　10 000
2018年 12月31日	不做账
2019年 1月8日	借：银行存款　850 000 　　贷：其他应收款　850 000		借：银行存款　850 000 　　贷：其他应收款　850 000		借：银行存款　850 000 　　贷：其他应收款　850 000	借：银行存款　850 000 　　贷：其他应收款　850 000
2018年 12月23日	——		借：金融资产 10 000 　　贷：其他综合收益　10 000		借：金融资产　10 000 　　贷：公允价值变动损益　10 000	借：金融资产　　10 000 　　贷：其他综合收益　10 000
2018年 12月31日	不做账
2019年 1月8日	借：银行存款　860 000 　　贷：金融资产　850 000 　　　　投资收益　　10 000			借：银行存款　860 000 　　贷：金融资产　　　860 000 借：其他综合收益　10 000 　　贷：投资收益　　　　10 000	借：银行存款　860 000 　　贷：金融资产　　860 000	借：银行存款　860 000 　　贷：金融资产　　860 000 借：其他综合收益　10 000 　　贷：留存收益　　　10 000

　　（二）金融资产满足下列条件之一的，应当终止确认：
　　1.收取该金融资产现金流量的合同权利终止。
　　2.该金融资产已转移，且该转移满足《企业会计准则第23号——金融资产转移》关于金融资产终止确认的规定。
　　【解析】金融资产或金融负债终止确认，指企业将之前的金融资产或金融负债从其资产负债表中予以转出。

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