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注册税务师考试知识点：长期股权投资
为了方便备战2014年注册税务师考试的学员，正保会计网校将论坛中注册税务师版块学员们分享的经典知识点进行了整理，希望对广大考生有所帮助，祝大家梦想成真！
长期股权投资
| 初始记量 |
同一控制下的企业合并 |
非同一控制下的企业合并 |
非企业合并形成的长期股权投资 |
| （1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。 借：长期股权投资 （合并当日被投资方账面净资产×合并方取得的股份比例） ①资本公积 （转让资产或代偿负债的账面价值高于长期股权投资初始成本的差额先冲资本公积） ②盈余公积 ③利润分配－－未分配利润 （当资本公积不够冲时再冲盈余公积，如果仍不够抵最后冲未分配利润） 贷：转让的资产或代偿的负债（账面价值） 应交税费――应交增值税（销项税额） ――应交消费税 ――应交营业税 2）合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方账面净资产中属于投资方的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。 同一非同一控制下的企业合并中，合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关直接费用，应当与发生时直接计入管理费用。 合并方的一般会计分录如下： 借：长期股权投资 （合并当日被投资方账面净资产×合并方取得的股份比例） 贷：股本或实收资本 （发行股份的面值或新增的实收资本） 资本公积－－股本溢价或资本溢价 （当长期股权投资的入账成本大于股份面值时挤入贷方，反之挤入借方，如果资本公积不够冲减的则调减留存收益） |
2.非同一控制下的企业合并 （1）购买日的确认 以法律手续办妥日或款项结清日为准。 非同一控制下的控股合并中，购买方应当以付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值，作为长期股权投资的成本。企业合并发生的会计审计费用、法律服务费用、咨询费用和评估费列入合并方的管理费用。债券的发行费用追加折价或冲减溢价，权益性证券的发行费用在溢价发行前提下冲抵溢价，如果溢价不够抵或面价发行的应冲减盈余公积和未分配利润。 无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。 ①如果换出的是无形资产按正常转让方式处理： 借：长期股权投资（按上述原则确认的成本） 累计摊销 无形资产减值准备 贷：无形资产（账面余额） 应交税费——应交营业税 营业外收入（或借记“营业外支出”） ②如果换出的是固定资产，按正常转让固定资产处理： 借：固定资产清理 累计折旧 固定资产减值准备 贷：固定资产 借：固定资产清理 贷：应交税费 借：长期股权投资（房产的公允价值） 贷：固定资产清理 应交税费——应交增值税（销） 借：固定资产清理 贷：营业外收入 或：借：营业外支出 贷：固定资产清理 ③如果换出的是存货则按正常销售收入处理： 借：长期股权投资 贷：主营业务收入 应交税费－－应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本 存货跌价准备 贷：库存商品 借：营业税金及附加 贷：应交税费－－应交消费税 ④如果是换股合并方式则应作如下处理： 借：长期股权投资（按股份的公允价值入账） 贷：股本（按股票面值入账） 资本公积――股本溢价（倒挤） 在另付发行费用时： 借：资本公积――股本溢价 贷：银行存款 |
未达到控制，不是合并， （一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。 一般分录如下： 借：长期股权投资――某公司 （应收股利） 贷：银行存款 （二）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。权益性证券的发行费用在溢价发行前提下冲抵溢价，如果溢价不够冲减的应冲减盈余公积和未分配利润。 借：长期股权投资－－某公司 贷：股本 资本公积－－股本溢价 （三）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。 借：长期股权投资－－第三方公司（合同或协议价） 贷：实收资本－－投入方（形成的资本额） 资本公积－－资本溢价（倒挤） （四）债务重组、非货币**易方式换入的长期股权投资 参照债务重组、非货币**易章节讲解处理。 【要点提示】非企业合并形成的长期股权投资的初始计量与非同一控制下企业合并形成的长期股权投资的处理原则相似，考生可对比掌握。 |
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多次交易分步实现企业合并的会计处理 新增内容 |
（1）同一控制下企业合并的会计处理 A.个别报表角度的会计处理原则 通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并的，在个别财务报表中，应当以持股比例计算的合并日应享有被合并方账面所有者权益份额作为该项投资的初始投资成本。初始投资成本与其原长期股权投资账面价值加上合并日取得进一步股份新支付对价的公允价值之和的差额，调整资本公积，资本公积不足冲减的，冲减留存收益。 |
（2）非同一控制下企业合并的会计处理 a.购买方于购买日之前持有的被购买方的股权投资，保持其账面价值不变：购买日之前所持股权用成本法核算的，为成本法核算下至购买日应有的账面价值；购买日之前所持股权用权益法核算的，为权益法核算下至购买日应有的账面价值；购买日前持有的股权投资作为金融资产并按公允价值计量的，为至购买日的账面价值。 b.追加投资按购买日支付对价的公允价值计量，购买方应以购买日之前所持被购买方的股权投资账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本； c.购买方在购买日之前持有的被购买方的股权投资涉及其他综合收益的，待购买方出售该股权时才可转入投资收益； 【要点提示】考生应把握三个考点：①购买日的实务判定；②非同一控制下长期股权投资入账成本确认原则，常以多选题中正误知识点判别方式测试；③掌握基本会计分录。 |
长期股权投资的后续计量
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成本法 |
权益法 |
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| ①当初始投资成本大于在被投资方所拥有的可辨认净资产公允价值份额时 只需作“初始投资成本确认”一笔分录即可。 一般分录如下： 借：长期股权投资－－投资成本 贷：银行存款 ②当初始投资成本小于在被投资方所拥有的可辨认净资产公允价值份额时： 先确认初始投资成本： 借：长期股权投资－－投资成本 贷：银行存款 再将差额作如下处理： 借：长期股权投资－－投资成本 贷：营业外收入 【要点提示】被投资方公允净资产中属于投资方的部分与初始投资成本之差的会计处理，考生应作全面重点关注。 |
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| 投资方分红 |
采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不管有关利润分配是属于对取得投资前还是取得投资后被投资单位实现净利润的分配。 ①宣告时： 借：应收股利 贷：投资收益 ②分放时： 借：银行存款 贷：应收股利 |
（1）被投资方分派现金股利时 直接根据总的分红额乘以持股比例认定投资方享有的现金股利额作如下会计处理： ①宣告时： 借：应收股利 贷：长期股权投资――损益调整或投资成本 ②发放时： 借：银行存款 贷：应收股利 （2）被投资方分派股票股利时 由于股票股利仅是将被投资方的未分配利润转化为股本和资本公积，其本质是对现有所有者权益结构进行再调整，该业务既不会增加企业的资产，也不会增加企业的负债，更不会增加所有者权益。因此，作为投资方，无论成本法还是权益法，均不能将其认定为投资收益，只需在备查簿中登记由此而增加的股份额即可。 【要点提示】考生要将权益法下分红的会计处理与成本法下分红的会计处理进行对比掌握。 |
| 被投资方发生盈亏时 |
不作处理 |
（1）被投资方实现盈余时投资方的会计处理 当被投资方实现盈余时，首先将此盈余口径调整为公允口径，再根据公允口径后的净利润乘以投资方的持股比例即为投资收益额，具体分录如下： 借：长期股权投资－－损益调整（被投资方实现的公允净利润×投资方的持股比例） 贷：投资收益 如果公允口径无法获取或公允口径与账面口径相差无几时，也可以依据被投资方的账面口径测算投资方的盈余归属，但需在会计报表附注中说明。 （2）被投资方发生亏损时投资方的会计处理 ①被投资方发生亏损时投资方的会计处理原则 投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。因此，在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理： 【要点提示】考生应全面掌握被投资方盈亏时投资方的会计处理，此环节是权益法下投资方的关键处理步骤。尤其需关注被投资方亏损时投资方冲抵科目的顺序及将来被投资方盈余时科目的反调顺序。 A.冲减长期股权投资的账面价值。 B.如果长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值。长期应收款 C.在进行上述处理后，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。 被投资单位以后期间实现盈利的，扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述顺序相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他长期权益以及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。 投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，均应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。 ②被投资方亏损时一般会计分录 借：投资收益 贷：长期股权投资――损益调整（以长期股权投资的账面价值为冲抵上限） 长期应收款（如果投资方拥有被投资方的长期债权时，超额亏损应视为此债权的减值，冲抵长期应收款） 预计负债（如果投资方对被投资方的亏损承担连带责任的，需将超额亏损列入预计负债，如果投资方无连带责任，则应将超额亏损列入备查簿） 将来被投资方实现盈余时，先冲备查簿中的亏损额，再作如下反调分录： 借：预计负债（先冲当初列入的预计负债） 长期应收款（再恢复当初冲减的长期应收款） 长期股权投资――损益调整（最后再恢复长期股权投资） 贷：投资收益 （3）在确认投资收益时，除考虑公允价值的调整外，对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵消。 |
| 除净损益以外所有者权益的其他变动 |
不作处理 |
借：长期股权投资－－其他权益变动 贷：资本公积 或反之。 【要点提示】此环节主要以被投资方可供出售金融资产的增、贬值为题目的已知条件，测试投资方的资本公积额。 如果题中强调了所得税，按75，没强调，按100 |
| 持股比例变化但仍需按权益法核算 新增内容 |
持股比例变化但仍需按权益法核算的会计处理 ①如果投资单位对被投资单位的持股比例减少的，投资单位应当继续采用权益法核算剩余部分股权，并按处置投资的比例将以前在其他综合收益（资本公积）中确认的利得和损失结转至当期投资收益。 ②投资单位对被投资单位新增投资时，新增部分投资成本大于投资时按新增持股比例应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资成本；新增部分投资成本小于投资时按新增持股比例应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应当按其差额调整长期股权投资成本和营业外收入。 原长期股权投资账面价值与按照原持股比例（增持前）计算的在新增投资日应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，应当调整长期股权投资的账面价值和资本公积。 |
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| 减值 |
企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断该类长期股权投资是否存在减值迹象时，应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产（包括相关商誉）账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时，企业应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。 |
【我要纠错】 责任编辑：无双女侠
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