浅谈企业内部有效控制的“圆锥体”模式

　　任何一个活动组织，要生存并发展壮大，都离不开制度的规范和约束，就是所谓的“无规矩难成方圆”，就企业来说“制度的内部控制与监督”也不例外，有人形象地称之“金字塔”模式，其三个三角形面分别表示生产部门、财务部门和销售部门，而且各部门之间处于相互独立的状态。然而，在现代企业模式下，这样的模式早已过时。为此，若非要把它予以形象地表示，本人认为把现代企业控制模式喻为“圆锥体”更确切、更有利于企业发展的要求。因为现代企业不可能简单地划分为几个部门，而是由许许多多不同大小职能相互交叉而成的一个整体和团队，因此内部控制便成了无形地深入到各个环节的现代企业的“神经”。由此，目前负有对内部控制监督权的内部审计正处于蓬勃发展的时期，如何发挥企业内部审计的积极作用，促进内部控制的有效性，值得我们去探讨。

　　一、 内部控制失效的主要原因分析

　　二十世纪六、七十年代世界上有名的博伊斯？卡斯凯德公司迅速发展而后短短的几年时间又彻底瓦解，是控制的有效与失效的最好例证。其之所以能迅速发展，关健在于其整体计划的可行性和充分重视人才的作用，通过兼并及收买公司实行多元化发展，运用精明的财务控制手段以及重用经营人才，为人才提供广阔自由的发展天地，给公司带来了能迅速扩张的机会；而所以又迅速瓦解，也正是缺乏详细的工作规定、组织章程和其它约束机制，忽视了管理中的集中控制和内部审计而导致失败。纵观当前我们的一些企业，控制失效的原因主要有以下几种：（一）制度过于理想化，缺乏实际操作性。组织领导层希望通过几项制度把员工的一举一动行为有效地加以控制，其结果却导致完美的制度成了束缚员工思维、创新的人为障碍。

　　（二）过于简单化，范围过狭窄，缺乏约束力。特别是一些中小型企业，由于制度过于简单，造成在实际操作上人为伸缩度较大，控制力度显然大打折扣。

　　（三）缺乏控制上的关联性。制度的约束都不是孤立的，横纵必须相衔接，一环扣一环才能保证制度的统筹兼顾和相关性。

　　（四）过于细分，缺乏必要的信任性。如果一项制度约束到员工过于机械化，等于照搬旧时的那种“包身工”模式，那么正如生产出的产品即使包装的最漂亮也无挤于事，因为其内部的员工已首先从源头对其产生了厌恶、逆反情绪。

　　（五）控制权过于集中在少数人手中。某些公司高层领导 “金口”代表规章制度，很有“大将风度”，殊不知在现代企业制度下这种“家长式”的管理必将造成控制的随意性和片面性。

　　（六）有制度，无监督。特别是中小型企业，缺乏对控制的充分认识，虽然学着制定了各项制度并公布上墙，但是，由于没有具体的监督机制和执行者，造成制度成了一种摆设，不能发挥其应有的控制作用。

　　（七）过于追求利润最大化，缺乏控制的科学性研究。企业管理在外国已有几百年的历史，大凡能立于世界先列的大集团组织，无不有一套科学的管理控制系统，科学的控制，能形成一种真正意义上的威力巨大的团队精神，这是无法替代的无形资产。然而，如果失去了这种“以人为本”的发展思路，过于追求企业眼前的利益，必将阻碍企业的再发展；（八）外紧内松，重亲情、友情，削弱了制度的公平性和约束力。一般在创业初期，亲情、友情有其发挥作用有利的一面，但随着企业规模的扩大，特别是走向现代化的市场竞争后，“家庭式”的管理模式有其显而易见的缺陷，为了共同的目的而形成的合作、股份等多种形式的现代企业成为必然，现代企业的存在和发展离不开科学的制度来规范和约束成员的行为，这就要求在制度面前所有成员、员工之间人人平等。

　　二、有效控制应具备的条件

　　作为企业的最高领导层，谁都想有一套有效的控制机制来规范经营秩序，达到生产最大化、质量最高化、效益与企业价值最大化，提高企业的知名度和在激烈的市场竞争中处于优胜者地位，最终也达到追求个人利益的最大化。因此，如果一切与企业相关的部门和个人都能以企业不断发展达到企业利益最大化为目标，那么这样的控制必将是有效的，因为它本身就代表了各成员的利益所求。然而，这样的设想在现实当中过于理想化，不同的利益分配方向必将是不平等的。其结果只能依靠预先制定的符合多数人最大利益的制度，并加以控制确保控制的有效性才是唯一办法。

　　（一）控制要做到有效，形同“织布”，条纹分明，密而有规则。有效的控制，特别是大型企业集团要做到控制的效益，作为总部只能制定出规范性大纲，然后分解到各个领域，最后自下而上根据大纲来制定相应的制度，最后统一汇总组织专门人员从全局性的角度加以修正，这样的制度才更具有严谨性、实际操作性和合理性。如此的控制最终容易把本是约束自己行为的制度转变成自己行为的团队精神的最大凝聚力。

　　（二）控制必须有明确的目的性和针对性。所有制度的制订，不能是可有可无的，而必须是恰到适处的，是能为一定的目的所服务的。表现在机构的设立和人事的编制上时，必须是“按岗定位”和“按人定岗”的有机结合。因为对于一般的工作岗位以追求效益为目的只能“按岗定位”，而对于高层次人才，特别是高层次科技人才却应该是“按人定岗”，人才越多，为企业创造的财富就可能越多。表现在财务的控制上时，要象“塑管”引水，既做到点滴不漏，又能以最低的成本达到引水的目的。

　　（三）控制的全局性与监督的渗透性必须达到和谐的统一。控制是过程，包括了受控者的自我约束行为与外部对其的监督行为；后者就表现为审计，审计是一种“事后”的行为，而这种行为正是检验控制有效性的手段。因此，要保证企业行为自始至终处于有效的控制之中，审计行为应渗透到各个环节的整个过程之中，而不能只是“事后”或片面性的检查走过场，这样控制与监督两者才能达到和谐，控制才达到最佳的效果。

　　（四）从成本效用原则来分析，控制要讲究成本，但又不能松懈管理，所以说，从科学的实用性方面来讲，要视企业本身的规模和情况来制订控制的一套程序，不可能照搬照套别人的制度模式，应该从本身的实际出发如何让控制发挥效果。

　　三、内部控制与审计如何渗透到企业的各个环节

　　内部控制与内部审计是现代企业管理的基本支架，是即时性、反馈性和前馈性的有机结合，是目标监控、程序监控和跟踪监控三者的统一，程度上具有集中性、分散性和层次性的结合，充分发挥内部审计的综合控制职能，通过实施、检查和考核对财务和管理两方面的控制达到判断信息和信赖程度、监督财务活动中心的健康运转和改进管理提高效率和效益的目的。因此，审计部门不同于企业中的其它任何部门的特点，全局性是其最明显的特征，正是如此，审计必须渗透到企业的各个部门甚至最高管理层。这是从“人管事”到“制度管人”的必然，以制度规范人的行为，最终达到所有者、管理者、员工自觉以企业为自己的生存土壤，并依赖其能“长出参天大树好乘凉”的最终目标。

　　（一）计划、预算部门。对于这一部门的控制，是控制过程中较难也最易出问题的部门，控制主要从现实性、科学性方面加以考虑，一方面要重视最高管理者的明智与果断；同时，要讲究科学的民主性，这一部门的工作应该是由专业人员提出意见后由各层次人员组成的委员会集体加以论证。而审理部门一般站在可行性的反面的角度进行预测、分析审核，才能达到控制的目的，否则对于乐观的项目极易产生一叶障目的现象。同时，应该从政府政策、环境因素、未来的获利能力以及偿债能力、资金的运作能力等宏观与微观两方面进行审核，做好事前的监督。

　　（二）财会部门。财会部门虽然有各种制度来约束，但也是较难控制的部门，因其担负着经济控制大权，除了严格执行国家的各项财务会计制度外，大笔业务收支的进出，应该尽量避免权力过于集中，在控制上，内部审计部门或审计人员必须以认真负责的态度以制度的形式作为日常工作的一个环节，加以相互制约，并定期地把财务上各环节的数据直接反映到最高管理层，同时，财务上可以从反映信息的及时性、核算的准确性、建议的合理适用性、增收节支的实效性等方面进行考核控制；因此，对于该部门的审计重点还在于有关数据及审批的环节上，以及站在一定的高度从审计特有的局外人的角度分析协调好企业利益、国家利益和社会利益的关系。

　　（三）物管部门。这一部门要以实物资产的安全和完整为控制目的，也应以此来作为考核依据，除了必须有管理上的一般性制度外，主要得依靠如财会、生产、销售等相关部门制约控制，审计的重点除了放在报表的定期审核和对实物的不定期盘存上加以控制外，还得重视审计实物资产存在的必要性与恰当性。

　　（四）生产经营部门。对此审计的目的是如何提高效率和效益。这方面的审计可能是最复杂的，在控制上只能从产量、质量、材料的利用率上制订有关奖惩措施，实行“班组制”，班组之间进行竞争考核和对比，提高整体性的生产效益和效率，减少人为因素造成的浪费和损失，审计重点可以从有关形成的数据中加以分析比较，特别是要重视员工的情绪调查和员工招与退的频繁性等方面来控制该部门的整体和长远的生命力。

　　（五）营销部门。对于营销部门的控制，重点放在费用的节支、营销策略的实效性、市场的占有量、价格的水平、价款的回收是否及时等方面与其经济利益直接挂钩，多劳多得，审计应主要从因营销的作用带来未来的市场占有率方面进行必要的调查对比；同时从其反映的营销量与成本的配比、价款的回收与业务量的比率方面进行比较，从事前、事中和事后三个过程分别进行评价和监督。

　　（六）人力资源部门。控制的主要方式是必须制订一套严格的任人唯贤的用人制度，该部门一般只宜对人员岗位设计提出可行性方案，报经理或董事会最终决定，在考核上可从引进人才是否带来实际效益、员工的设计方案是否能调动他们的积极性达到提高生产效率、各职能环节是否能相互衔接和制约，用人是否恰当等方面进行，审计主要也从制度的实际执行情况等方面入手进行定期性监督，通过对企业全局的了解，提出合理的建议供高层领导参考。

　　（七）高层决策者与管理者。这层次包括董事长以及总经理、厂长等决策者，他们的行为所追求的目标与公司的利益一般说来是同向的，但是从某些方面来说，他们的个人目标又与股东、员工的利益存在不一致的方面，由此造成可能不利于企业发展的因素；同时，由于个人能力或偏见的原因，无意识地也会造成有损企业利益的情况，因此，开展对高层决策者的监督审计同样是必要。对于他们的审计重点在于制度、规章的执行上或是否有超越职权行为；其次是个人财产来源的监督审计上。

　　（八）审计部门。审计部门包括审计委员会以及常设机构审计部，审计部门的控制主要依靠董事会、监事会、股东会或工会从各方面的利益出发，对其以制度的形式加以规定，与财务、管理脱离；对审计部门的控制还在于对其工作计划进行审定。审计委员会由不同层次及岗位的人员组成，以会议的形式或检查组的形式对控制过程进行评定；审计部门其权力直接由审计委员会授予，并通过审计委员会的形式经常性地开展监督活动或组织开展监督检查。因此，审计部门是一种“审计再审计”的关系，具有相对独立性的机构，这样才能保证企业控制的有效性。

　　四、可行性及弊端

　　总之，现代企业制度下，企业内部各部门之间已不再是简单而相互独立的“金字塔”结构，而更趋向于浑然于一体的“圆锥体”形式，不可能再有哪一个部门还以独立的面的形式存在发挥效益，而是一个无法分清的整体。审计更不是附加的“金字塔”的某个侧面，而是渗透于锥体的整个控制的过程；审计不仅包括事中和事后的监督检查，还得有纠正措施，更重要的是体现事前的预防职能上。当然，审核对于集团性大公司而言，无异是可行的，能够着重从制度上达到有效控制的目的，从人与事的要素方面体现“按岗定位”和“按人定岗”的统一，控制的目标是充分调动全体员工的主人翁思想，最终达到真正意义上的以企业为生存空间的具有强大凝聚力的团队精神的形成。其不足的一面是对于小型企业来说控制成本比较高，如何来弥补针对小型企业的控制缺陷呢，制订有关制约、奖惩的制度同样是必需的，可以放宽对一些小环节的控制，审计人员可以减少或者由管理者兼职组成临时性监督组开展工作，或者通过企业内部各环节的相互监督自然控制。但是，作为任何一个组织，无论规模的大与小，有效的控制是保证其生存和发展壮大的必不可少的支架。

　　（作者单位：浙江省松阳县地方税务局稽查局，邮编：323400，联系电话13506827517或0578－8077830，电子邮箱：517xzx@sohu.com）

　　主要参考文献：

　　1、金玉阶主编：《现代企业管理原理》。1998.中山大学出版社。

　　2、蔡 宁主编：《现代管理学》。2001.科学出版社。

　　3、财政部注册会计师考试委员会办公室编：《审计》。2002.经济科学出版社。