浅谈我国现行增值税存在的主要问题及完善增值税制的建议
我国增值税制度是在党的十一届三中全会提出的全党工作重点转移到以经济建设为中心的轨道上来，并实行对外开放、对内搞活，大力发展生产力，发展商品经济的形势下于1979年引进，1984年第二步利改税时正式建立的，并公布了增值税条例（草案）和实施细则。1994年税制改革时，增值税作为改革的重点逐步走上规范的道路。经过这次改革我国增值税开始进入国际通行的规范化的行列。
一、我国增值税制存在的主要问题
（一）征税范围偏窄
我国现行增值税和征税范围虽然涵盖了所有货物销售和工业性加工、修理修配劳务，但却没有像国外规范的增值税制度那样，将与货物交易密切相关的交通运输业、建筑安装业、邮电通信业务以及其他劳务服务业等行业纳入增值税范围，而是另行征收营业税。对规范的增值税制度而言，征税范围越宽，覆盖面越广，就越能确保增值税运行机制的畅通无阻，最大限度地发挥增值税的职能作用；就越能彻底解决经济领域的重复征税问题，实现公平税负；就有利于提高增值税管理的效率。我国现行的增值税制度征税范围偏窄，带来一系列的问题：一是导致增值税货物销售与营业税应税劳务之间抵扣链条的“中断”，从而削弱了增值税制通过“一环一环相扣”抵扣链条发挥其对各环节的内在制约作用。比如，由于建筑业未纳入增值税的征收范围，那么建筑安装企业由于不需要进行税款抵扣，外购建筑材料索取发票的积极性就不高，对建筑材料生产企业就失去了应有的税收制约；二是链条“中断”处的征税范围难以划分，是征增值税还是征营业税，税企之间、税务机关之间容易出现争议，加大了税收征管的难度，影响了税务行政效率；三是增值税已税货物进入营业税应税劳务的环节时，其已征增值税得不到抵扣，不应按全额课征营业税，因而重复征税的问题还没有完全得到解决；四是由于增值税与营业税在计税依据、计算方法、税率等方面各不相同，使得同处在商品流通不同环节的增值税纳税人与营业税纳税人的税负不够公平。
（二）税率设计偏高
我国现行增值税的税率是在基本保持纳税人原有税负水平的基础上，按不含税价换算过来的，原有税负水平本来就比较高，所以，换算的税率仍处于一个比较高的水平，与纳税人的实际负担能力不相匹配。与国际上推行增值税的国家比较，我国增值税的基本税率也处于高税率的水平。国际上推行增值税的国家到1996年已有100多个。这些国家增值税的基本税率虽是17%，但我国实行的是：“生产型” 增值税，国外实行的多是“消费型” 增值税。将我国“生产型”增值税的基本税率17%按“消费型”增值税进行换算，基本税率将达23%.再者，我国小规模纳税人的征收率相对一般纳税人税负也比较高。
（三）税款抵扣上存在的问题
1、扣税范围不彻底。目前我国实行的“生产型”增值税，对固定资产的进项税额不予扣除，造成扣税不彻底，由此带来一系列问题。具体包括：使增值税抵扣链条“中断”，导致增值扣税操作的不规范；造成重复征税；由于产品成本包含了不能抵扣的增值税，削弱了国内产品的国际市场竞争力，不利于外向型经济的发展；导致资本有机构成高的行业实际税收高，不利于高科技产业及基础产业的发展，造成资本有机构成不同的企业税负不公平；在扣税时很难划分不同行业和企业固定资产的标准及核算范围、固定资产在建工程与应税项目耗用的货物和应税劳务、固定资产与原材料的运输费用等，给税收征管带来一定的难度。
2、扣税凭证不规范。固定增值税扣税机制的顺利实施，现行的增值税制度使用了专门的扣税凭证-增值税专用发票。但是，实际操作中的扣税凭证却并不局限于专用发票，对无法取得专用发票的农产品收购加工企业、废旧物资回收经营企业等，又可以凭收购发票、普通发票等抵扣进项税额。实行凭增值税专用发票扣税的初衷就是想借此统一、规范扣税凭证。但实际操作中，扣税凭证不统一、不规范，加大了税收征管的难度。农产品和废旧物资收购凭证以及运输发票的管理漏洞较大。
（四）减免税优惠较乱。与1994年税制改革前相比，现行的增值税制度规定的减免税范围已大大减少，但是仍然有相当部分的减免税优惠。既有直接免税的，也有“先征后退”或“先征后返”的。
（五）纳税人划分标准偏高。现行增值税制按年应税销售额将增值税纳税人划分为一般纳税人和小规模纳税人两类。这两类纳税人划分销售额标准过高，年应税销售额标准工业企业为100万元，绝大部分纳税人应税销售额达不到这个数额标准，达不到上述标准的纳税人一律作为小规模纳税人。增值税两类纳税人的划分带来一系列的问题：其一，使得数量巨大的纳税人无法进入增值税抵扣链条、实行凭发票注明税款扣税的规范化的增值税计税方法。数量巨大的小规模纳税人仍实行与原产品税、营业税并无多大差异的“名义上的增值税”，使得我国的增值税制难以实行彻底的规范化的管理，改革增值税的意义大打折扣。其二，大量的小规模纳税人不能自行使用增值税专用发票，从而较难与一般纳税人发生正常的经济业务往来，阻碍了小规模企业乃至整个国民经济的发展。
不完全的价外税难以实现增值税的规范化管理。现行增值税实行的是不完全的价外税，价外税的观念并未从根本上为社会所接受。一是商品的价格仅对一般纳税人实行了价税分离、并未在商品流转的各个环节实行完全的价税分离，普通发票上的销售额仍然价税合一，没有注明消费者应负担的税款。即使是实行了价税分离，也只是形式上的价税分开，只不过是将一定的销售额人为地换算成价格和税款而已。二是物价部门核定的商品的价格没有与增值税税额分离，仍是价内税不是价外税。
二、完善改革增值税税制的构想
增值税改革的指导思想是：按照社会主义市场经济要求，进一步改革和完善现行的增值税税制。具体地说，要在保证财政收入的同时，使改革后的增值税：一要充分体现“中性”原则，尽量减少对经济发展造成的负面影响；二要公平税负，为市场经济主体创造平等竞争的税收环境；三是要保持增值税链条的完整性，有利于实现对增值税的规范化管理。从这一基本思路出发，建议如下：
（一）扩大增值税的征税范围，以保护增值税的“链条”的完整，促进增值税的规范化管理。但由于增值税征税范围的扩大直接影响地方的财政收入，中央需要对地方财政利益进行重新调整，而且调整有一定的难度。因此扩大增值税的征税范围恐难一步到位，而应采取循序渐进，分步到位的办法。先期可考虑将那些与货物交易密切相关、与抵扣链条完整性关联度高的建筑安装业、交通运输业和电信业改征增值税；其他的劳力服务业可以逐步进行增值税改革，以保持这些行业增值税改革的平衡过渡。
（二）建议适当降低增值税税率，将现行的17%基本税率和13%低税率适当调低，合理调整税率的结构。对一般纳税人，走“轻税严管”的路子。通过各级税务机关加强税收征管，努力堵塞税收漏洞，降低税率后不一定就会导致税收收入的明显减少。对小规模商业企业可进一步降低征收率，降低为3%，以促进小规模纳税人经济的发展。将建筑安装业、交通运输业和电信业改征增值税后，其税率套上低税率档次，不至于造成这些行业税负的大幅度增加。
如果能将税率调下来，一般纳税人维护基本税率和1—2档低税率还是可行的。虽然实行两档税率易造成“高征低扣”、“低征高扣”甚至“无税也扣”等问题，但从世界范围内来看，实行多档税率是实行双税率结构还是符合当前世界潮流的。世界上许多国家在实行双税率之前往往实行单一税率，而后纷纷改为多档税率。单一税率虽然可以有效地消除“高征低扣”、“低征高扣”甚至“无税也扣”等问题，还可以减轻税务机关征税时鉴别税率的工作量。但是单一税率不能适应不同税负的纳税人。因此，目前一般纳税人宜维持基本税率和低税率的双（或多）税率结构。对小规模纳税人仍实行按一定征收率（如3%）直接计税的简易征税办法。
（三）进一步扩大扣税范围，将固定资产的进项税额纳入扣税范围，实行“消费型”增值税。可将建筑安装业、交通运输业和电信业等行业的固定资产进项税额一并纳入扣税范围，实行彻底扣税的“消费型”增值税，以根除“生产型”增值税的种种弊端。目前制约增值税能否由“生产型”转为“消费型”的关键因素是国家财政的承受能力。目前实行增值税转型条件已经基本成熟，估计不会给国家财政造成太大的压力。其一，目前国有企业欠税十分严重，且许多欠税是难以收回的，改征“消费型”增值税后，将固定资产的进项税额纳入扣税范围，可以抵欠税款，消化一部分减收因素；其二，扩大增值税的征税范围，延长了增值税的“链条”，增强了增值税的内部制约作用，减少部分税收流失，增加一部分收入。
在增值税改型问题上，没有必要通过“收入型”增值税过渡。因为“收入型”增值税对固定资产的进项税额实行分次扣税，增大了税收征管的难度，客观上还会造成新的税收漏洞和税负不公。所以一步到位为好。
（四）进一步缩小增值税减免税范围，以维持增值税扣税链条的完整性。对确实要减免的产品和项目，可由“直接免税”改为“先征后返”；另外，对一些过渡性的优惠措施，要认真进行清理，该取消的要坚决取消。尤其是民政福利企业，在企业组织形式上变化很大，应尽快取消对民政福利企业“先征后退”的优惠政策，恢复征税。
（五）建议适当降低一般纳税人销售额标准，科学划分两类纳税人。如：将生产货物或提供劳务的工业企业一般纳税人的年应税销售额降为30万元；将批发、零售货物的一般纳税人年应税销售额降为50万元；同时规定标准线以下的纳税人，如果交易的对方是实行税款抵扣的纳税人（如制造企业、商业批发企业、大中型商业零售企业）且会计核算健全，应允许其选择按规范化办法计税。在此基础上，取消小规模纳税人由税务机关代开专用发票的做法。
（六）增值税应实行完全的价外税。物价部门要大力支持和配合，对所有商品按不含税价核定；所有商品在流通的各个环节均按价税分离的原则在发票上注明。特别是在商品零售环节，要实行价税分别在发票上注明的办法，以增强国民的纳税意识，强化税收征管。
（作者单位：荣县财政国库支付中心）