论会计资料勘验

　　「摘  要」会计资料勘验是会计检查的重要部分，对整个司法会计工作的开展有着不可或缺的作用。本文试从会计资料勘验定义；技术方法，如，线索直查法，审阅法，比较分析法，核对法等；会计资料勘验的程序；及会计会计勘验的一些相关问题，如，勘验主体资格的要求，与会计资料鉴定的关系，应遵循的原则等方面入手对会计资料的勘验作粗浅的探讨。

　　「关键词」会计资料勘验    技术方法    勘验程序   主体资格

　　「作  者」武汉   中南财经政法大学    王英民

　　社会经济在不断发展，社会文明也在不断的进步，在这一趋势背后的犯罪也发生了具大的变化，其中，犯罪手段的非暴力化是一重要特点。如与本文相关的经济犯罪的异常增加，涉及财务会计业务的刑事、民事和行政案件也大幅度增长等。这类犯罪不象传统犯罪形式那样会将一个真切清晰的犯罪现场展现在侦查人员面前，而更主要表现出了犯罪痕迹的抽象化甚至虚拟化。在这样的新形式下，对侦查人员提出了新的更高的要求，侦查人员除了掌握扎实的本专业技能外，还要广泛涉取其它专业知识，对应对新形势下的挑战。

　　虽然经济犯罪不象其它犯罪如杀人、抢劫等犯罪形式一样存在一个明显易于查找、易于勘查的犯罪现场，但，根据物质交换原理，只要存在犯罪，就会在一定的载体上留下与犯罪有关的痕迹。同样，在经济犯罪案件中，只要存在犯罪，犯罪痕迹就会或多或少的，以形式上合法，实质上虚假的方式“载”于会计资料上（某种意义上也可以说会计资料是这类犯罪的一个作案工具，或可以将之理解为一个犯罪的“现场”）。因此，只要我们侦查人员具备了相关知识，就会“用专门的方法，从相关的会计资料中收集会计证据材料，进行分析研究，从而证明案件事实。” 本文试对会计资料勘验及相关问题试作粗探讨。

　　一、 会计资料与会计资料勘验

　　（一） 会计资料

　　会计资料是“对经济业务内容和数据的会计记录，是资金运动的反映，是进行会计监督，分析，决定和计划的依据，也是会计、审计和司法工作的直接对象。” 会计资料的编制和使用本意是为了方便经济活动的监督和管理，但同时也成为了经济犯罪信息的载体。在经济司法会计中，会计资料主要表现为以下几种形式：

　　1、 会计核算资料

　　会计核算资料包括会计凭证、会计帐簿、会计报表等。这类资料反映了经济活动和经济内容，是会计的工作结果。其中会计凭证可以分为原始凭证和记帐凭证；会计帐簿包括日记帐、明细帐和总分类帐；会计报表表现为资产负债表、损益表和现金流量表等。

　　值得我们注意的是随着计算机的广泛应用和会计电算化技术的发展，传统的手工核算和帐务处理程序发生了很很大的变化，会计核算资料越来越多的表现在电子资料上。在微机的辅助下，对这类电子证据的提取、保存、检查已成为了会计资料勘验的一个新的课题。

　　2、 会计相关资料

　　会计相关资料是指未作为会计核算依据，却构成了会计工作、核算环境的资料。它包括：⑴与会计活动相关的法律法规及单位的规章制度，如会计法，单位内部控制制度、现金管理制度，财产物资收发制度等。这些文件由相关行业主管部门，或“作为会计主体的单位或其上级单位制定，用于规范各类经济业务活动行为及现金财产物资等实物管理” .⑵与案发单位有关的计划、合同、劳资情况及统计数字等。会计相关资料是会计工作的“环境”，对它的认识了解对会计资料的勘验有着非常重要的意义。

　　（二） 会计资料勘验及相关

　　1、 犯罪现场勘验

　　犯罪现场勘验，也称实地勘验或技术勘验，是侦查人员为查明案件事实，获取犯罪证据及线索，揭露证实犯罪人，依法深入犯罪现场实地，运用科学技术手段及其他各种勘查对策，对犯罪现场进行的观察、寻找、发现、提取、搜索、实验、记录、检查等侦查行为（或勘查行为） .

　　经济犯罪其犯罪现场是不具体的，但在会计资料上会遗留有同经济犯罪有关的痕迹，加上会计资料本身也是物证（或书证，具有双重性），我们也可以将之抽象理解为经济犯罪的一个“现场”。

　　2、 会计检查

　　会计学中会计检查是指“对帐簿、凭证、报表等会计资料所进行的审核与检查，为会计监督的一种主要形式。……会计检查一词，建国初期曾依照苏联教科书名称，译为‘企业经济活动检查与监督’，1963年……改译为会计检查。”   由此可以看出会计检查本为行业的一种自我管理与约束规范行为，是经济活动主体为实现经营管理目标，保证生产活动的高效进行而对会计业务进行的查弊纠错的内部控制行为。

　　会计检查是围绕着会计资料检查展开的，而会计资料又包括了会计核算资料及与会计活动相关的资料，故会计资料勘验是会计检查的重要组成部分。，甚至在某些简单的经济案件中，会计检查就表现为会计资料的勘验。

　　3、 会计资料勘验

　　勘验一词在1988年的《汉语大词典》中解释为“法律名词，指对具有物证意义的痕迹，物品或尸体进行的检查”。由此可见，法律上的勘验即为经济上的检查，即会计资料检查与会计资料勘验在意义上是相一致的名词。其区别只在于应用的行业不一致。所以在司法会计中将这种侦查行为称为会计资料勘验更为恰当，它本身就体现出了经济与法律的结合。

　　我国最早提出会计资料勘验的是程启芬教授，她指出“会计资料勘验是公安机关根据侦办经济案件的需要，采用有针对性的科学方法，对特定对象的会计资料进行的审查和检验，以调取其经济活动的证据，证实其是否存在涉嫌犯罪的事实。……是经济案件侦查的一种特有方法。 ”这种说法指出了会计资料勘验的要义，但将勘验主体仅仅理解为公安机关恐有不妥。实践中，参加会计资料勘验除了公安机关外，还有检察院，法院的侦查机关及由上述机关指派或聘请的司法会计技术人员。由此，我们可以将会计资料勘验理解为：侦查人员在查办经济案件过程中，为查明案件的性质，收集证据，揭露和证实犯罪，用专业的方法依法对涉案会计资料进行的检查行为。从中我们可以看出：（1）会计资料勘验是一种诉讼行为，这一行为的目的是为诉讼收集证据线索。（2）会计资料勘验的主体是侦查人员，至少这项行为必须要在侦查人员的主持下进行。（3）这项行为要选用专业专门的技术方法，必须建立在充分了解会计原理，审计方法及相关法规基础上。

　　二、会计资料勘验的技术方法

　　在经济案件侦查中，侦查机关运用的侦查方法至关重要。会计资料勘验按照不同的标准有着不同的分类，这里仅按照勘验会计资料的技术对之作如下分类：

　　（一） 线索直查法

　　线索直查法是“指根据已掌握的线索，有针对性地从审阅与分析有关明细帐入手，有选择地核对报表，凭证与帐簿的一种勘验”  .这种分类方法的前提是经济案件有着具体可靠的线索，这就避免了无目的的勘验，从而会大大提高勘验的工作效率，有效地查明案情。线索直查法包括，以款为线索的勘验，以物为线索的勘验和以单位为线索的勘验三种方法。其中，以款为线索的勘验主要针对涉案单位（个人）的银行存款，现金及其它货币资金的结算凭证进行的。从与之相关的会计资料上我们可以查出具体的时间，经办人，事由，金额及结算具体方式等，从而为进一步的勘验工作指明了方向；以物为线索的勘验，是围绕着与涉案物相关的会计资料展开的，这些资料主要有购销凭证，固定资产，银行存款，现金等日记帐及总帐等。在勘验中，我们要对涉案会计资料的金额，数量，要特别关注，可以采用比较法分析，实地盘点，函询（证）等方法确定其金额数量的正确与否，从而证实犯罪是否存在；最后是以单位为线索的勘验。按照会计法规，在往来经济业务中，原始凭证、会计凭证、会计科目尤其是二级科目中，要载明往来单位名称。单位名称的存在，就是我们勘验的重要着手点，根据已知线索将与之相关的会计资料提取出来进行仔细核对验证，就会较为容易的发现其中存在的问题而完成勘验任务。

　　有线索案件的勘验工作是较为容易开展的，但并不是每个经济案件都有着具体可靠的线索，这就需要侦查人员运用其它方法耐心细致的提取会计资料进行勘验。

　　（二） 审阅法

　　审阅法是指勘验人员对会计记录和其它相关会计资料进行细致的检查分析进而发现问题，收集证据的方法。

　　审阅法是司法会计活动中最重要，最基本的勘验方法。通过审阅，可以对被审单位会计资料的真实性，正确性及其反映经济业务的合法、合理性有个大致的了解，然后结合其它勘验方法进行深入的查证。审阅法按其勘验内容可分为会计凭证的勘验，会计帐簿的勘验和会计报表的勘验。

　　企业的会计凭证的数量在一般情况下都是相当庞大的，如果没有目的的按顺序全部勘验，那样不仅会浪费人力，财力，使工作效率低下，更会使案件的侦查持续时间变长，对案件的侦破起负面影响。所以在勘验过程要有的放矢，抓住重点，适时可以采取抽查法，缩小勘验范围，而提高工作效率。另外对会计帐簿的审查要结合会计凭证的勘验结果进行，只有这种才能抓住重点，查出存在的问题。会计报表是综合反映企业所有者权益、资产负债、现金流量等情况的会计资料，若企业存在经济问题，则这些报表中肯定存在问题，因为报表的编制是错误或舞弊的基础上编制而成，因此，以对报表的勘验有着十分重要的作用。

　　（三） 比较分析法

　　对涉案单位当期会计资料与历史资料，同类财务会计指标，比率的纵向或横向比较，从面查出勘验重点的方法称之为比较分析法。如对原材料购进过程中的具体价格进行纵向比较从而发生问题，或对在途物资的途中损耗率进行横向（或纵向）比较而发现疑点等。

　　（四） 核对法

　　核对法是审核同一会计信息在不同的会计资料中的记载是否一致而进行勘验的方法。通过核对可以证实各种会计资料之间是否衔接正确，是否存在错误。“发现这些错误的诉讼意义在于它们可能含有嫌疑帐项或者要实施司法会计鉴定的情形。”

　　司法会计实践中，这种方法可以从下列方法入手：证证核对，证帐核对，帐帐核对，帐表核对等。勘验人员要在充分了解会计凭证，会计帐簿，会计报表的填写编制原理方能顺利的实施此项工作。这些方法移植自审计学，这里对其具体操作不作赘述。

　　（五） 复算法

　　所谓复算法是指重新计算会计资料中有关涉嫌数据的方法。通过复算勘，验人员可以发现会计资料所记录的结果是否有误，然后通过分析或进行会计资料鉴定确认其存在原因。当存在如下情况时，就应用复算法对会计资料进行勘验：

　　1、 准备提取并作为证据使用的各种财务会计资料中的计算结果。如资产负债表所记载的资产总额等。

　　2、 重点检查的各种财务会计资料中的计算结果。

　　3、 检查中发现的某一计算结果中所含计算项目的数量或数值有误时，就对该计算结果进行复算，以确认该结果发生的原因。

　　4、 勘验中发现其它与实际情况不相符的计算结果。

　　（六） 其它方法

　　经济犯罪形式会随着时间推移发生变化，会计资料勘验方法也要随之进行不断的更新，以适应新形式下勘验工作的需要。如王建国在其《司法会计学》中提到的鉴证法等。

　　三、 会计资料勘验的程序

　　会计资料的勘验要遵循一定的步骤和顺序进行，这关系到司法会计工作的成效。根据相关规定，结合实务工作情况，会计资料的勘验一般要经过如下程序：

　　（一）会计资料勘验的准备

　　在开展工作，实施会计资料勘验之前，要进行如下准备工作：

　　1、 办理指派或聘请手续

　　一般情况下，会计资料的勘验由司法机关的侦查人员即办案人员自己进行，但在涉及会计问题较多，专业性较强的案件中司法机关可以指派聘请专业会计、审计人员进行，并办理相关手续。

　　2、 明确本次勘验的具体目标和要求

　　在实施勘验工作之前，勘验人员要明确收集哪些财务会计资料证据，查清哪些事实，哪些资料要移交鉴定等。

　　3、 审查了解涉案单位的财务会计环境。

　　这里所说的财务会计环境是指会计凭证、会计帐簿、会计报表等会计资料是在何种条件下产生的。它包括：企业的会计制度，内部控制制度，会计工作基本规范，财务会计人员的基本情况等等。

　　4、 其它准备工作，如交通工具准备，人员安排等。

　　（二）会计资料勘验的实施

　　会计资料勘验的实施是会计检查的重点。在这一过程中主要有以下几点：

　　1、 收集和控制所需的财务会计资料

　　对财务会计资料的收集要根据勘验的目的和案发单位的实际情况而定，收集中应注意对资料的正确性、连续性和完整性要求，以防止因搜集工作失误，为会计资料勘验留下不良影响。

　　2、 勘验会计资料

　　对收集到的会计凭证、会计帐簿、会计报表及会计相关资料进行勘验，判断其可靠性和充分性，判断其中是否存在经济犯罪。

　　3、 制作勘验笔录

　　勘验笔录是会计资料勘验工作的结果，是侦查诉讼中的重要证据。勘验笔录的制作要详细记载会计资料存在的主要问题，要客观，不能将无根据的臆想记录在内，言辞正确，不可模棱两可，以免造成歧义。

　　（三）收尾工作

　　收尾工作包括上述勘验行为以后的工作，包括移交鉴定，手续交接，对会计资料解除控制等。

　　四、 司法会计勘验应注意的一些问题

　　（一）对勘验主体资格的要求

　　《刑事诉讼法》第45条规定：“人民法院，人民检察院和公安机关有权向有关单位和个人收集、调取证据。”第43条规定：“审判人员、检察人员、侦查人员必须依照法定程序，收集能够证实犯罪嫌疑人，被告人有罪或无罪、犯罪情节轻重的各种证据。”《民事诉讼法》第64条第2款规定：“当事人及其诉讼代理人，因客观原因不能自行收集证据，或者人民法院认为审理案件需要的证据，人民法院应当调查收集。”《行政诉讼法》第14条第2款规定：“人民法院有权向有关机关以及其它组织，公民调查取证。”这些法律条文规定了哪些人员（或机构）具有司法会计检查，进行会计资料勘验的主体资格。实践中，会计资料勘验的主体有两类：一类是司法机关侦查人员；一类是司法机关委派或聘请的专业技术人员。其中第二类主体要在侦查人员主持下开展工作。

　　另外，会计资料的勘验人员应与参与勘验的案件无利害关系。 不属于《刑事诉讼法》第23条，《民事诉讼法》第40条，《行政诉讼法》第47条规定的应该回避人员。

　　（二）与会计资料鉴定的关系

　　会计资料勘验与会计资料的鉴定其目的都是为诉讼活动服务，提供证据，但它们又是侦查诉讼活动中两个独立的步骤，在业务展开的过程中并不相互影响，保持其独立性。同时它们又有着一定的联系，当会计资料勘验“所获取的证据足以直接证实所需查明的会计事实时，则无需进行司法会计鉴定” .当勘验获取的证据不足以证实所需查明会计事实的存在时，则必须进行司法会计鉴定，以获取会更进一步的证据。可以说，会计资料勘验是会计资料鉴定的前提，会计资料的鉴定是会计资料勘验的加强和继续。一般情况下，遇到下列问题，须要提请鉴定：

　　1、涉案单位对有争议的事项要求提交鉴定的

　　2、在案件侦查中侦查人员解决不了的疑难会计资料勘验问题，如资金流向涉及到复杂的往来关系问题时。

　　3、其它对诉讼有着重要影响，勘验人员认为有必要提交鉴定的财务会计资料确定问题。

　　（三）会计资料勘验就遵循的原则

　　1、合法性原则

　　会计资料的勘验是一项法律行为，其进程必须以法律为准绳，严格按照法律法规要求进行。

　　2、独立性原则

　　会计资料的勘验勘验主体要独立完成，不受其它各方面，如政治因素影响，以避免影响勘验结论可靠性情况的发生。

　　3、客观性原则

　　在勘验过程中，勘验人员必须忠实于客观事实真相，实事求是地反映客观事物的本来面目，如实对涉案单位会计资料作出勘验，避免先入为主等因素影响。

　　4、保密性原则

　　会计资料本身是企业的商业机密，所以无论是在勘验过程中，还是勘验结束后都要严格保密，禁止外泄。

　　5、及时性原则

　　对会计资料的勘验要符合办案时间的要求，集中力量，有效率的进行，以防止资料散失，罪证被毁，同时也要防止案件的无限期拖延，给涉案单位造成不必要的损失。