注册会计师考试《会计》核心考点精华：金融资产

　　网校论坛学员精心为大家分享注册会计师考试科目里的重要知识点，希望对广大考生学习注会有帮助。

　　重要考点：交易性金融资产的会计处理

交易性金融资产的会计处理	初始计量	按公允价值计量
		相关交易费用计入当期损益（投资收益）
		已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的利息，应当确认为应收项目
	后续计量	资产负债表日按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益（公允价值变动损益）
	处置	处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益
		将持有交易性金融资产期间公允价值变动损益转入投资收益

　　（一）企业取得交易性金融资产

　　借：交易性金融资产——成本 （公允价值）

　　    投资收益（发生的交易费用）

　　    应收股利（实际支付的款项中含有已宣告但尚未发放的现金股利）

　　    应收利息（实际支付的款项中含有已到付息期尚未领取的利息）

　　    贷：银行存款等

　　（二）持有期间的股利或利息

　　借：应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例）

　　    应收利息（资产负债表日计算的应收利息）

　　    贷：投资收益

　　（三）资产负债表日公允价值变动

　　1.公允价值上升

　　借：交易性金融资产——公允价值变动

　　    贷：公允价值变动损益

　　2.公允价值下降

　　借：公允价值变动损益

　　    贷：交易性金融资产——公允价值变动

　　（四）出售交易性金融资产

　　借：银行存款（价款扣除手续费）

　　    贷：交易性金融资产

            投资收益（差额，也可能在借方）

　　同时：

　　借：公允价值变动损益（原计入该金融资产的公允价值变动）

        贷：投资收益

　　或：

　　借：投资收益

        贷：公允价值变动损益

　　【提示1】为了保证“投资收益”的数字正确，出售交易性金融资产时，要将交易性金融资产持有期间形成的“公允价值变动损益”转入“投资收益”。

　　【提示2】出售时投资收益=出售净价-取得时成本

　　【提示3】出售时处置损益（影响利润总额的金额）=出售净价-出售时账面价值

　　重要考点：持有至到期投资的会计处理

持有至到期投资的会计处理	初始计量	按公允价值和交易费用之和计量（其中，交易费用在“持有至到期投资——利息调整”科目核算）
		实际支付款项中包含已到付息期尚未领取的利息，应当确认为应收项目
	后续计量	采用实际利率法，按摊余成本计量
	持有至到期投资转换为可供出售金融资产	可供出售金融资产按重分类日公允价值计量，公允价值与账面价值的差额计入资本公积
	处置	处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益

　　（一）持有至到期投资的初始计量

　　借：持有至到期投资——成本（面值）

　　                  ——利息调整（差额，也可能在贷方）

　　    应收利息（实际支付的款项中包含的利息）

　　    贷：银行存款等

　　【提示】到期一次还本付息债券的票面利息在“持有至到期投资应计利息”中核算。

　　（二）持有至到期投资的后续计量

　　借：应收利息 （分期付息债券按票面利率计算的利息）

　　    贷：投资收益（持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）

            持有至到期投资——利息调整（差额，也可能在借方）

　　金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的结果：

　　（1）扣除已偿还的本金；

　　（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；

　　（3）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。

　　本期计提的利息=期初摊余成本×实际利率

　　本期期初摊余成本即为上期期末摊余成本

　　期末摊余成本=期初摊余成本+本期计提的利息-本期收回的利息和本金-本期计提的减值准备

　　【提示1】就持有至到期投资来说，摊余成本即为其账面价值。

　　【提示2】实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。

　　【提示3】企业在初始确认划分为摊余成本计量的金融资产或金融负债时，就应当计算确定实际利率，并在相关金融资产或金融负债预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。

　　（三）持有至到期投资转换

　　借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）

　　    持有至到期投资减值准备

　　    贷：持有至到期投资

　　        资本公积——其他资本公积（差额，也可能在借方）

　　（四）出售持有至到期投资

　　借：银行存款等

　　    持有至到期投资减值准备

　　    贷：持有至到期投资

　　        投资收益（差额也可能在借方）

　　【提示】持有至到期投资账面价值=持有至到期投资余额-持有至到期投资减值准备余额。

　　重要考点：贷款和应收款项的会计处理

　　（一）贷款

　　1.未发生减值

　　（1）企业发放的贷款

　　借：贷款——本金（本金）

　　    贷：吸收存款等

　　        贷款——利息调整（差额，也可能在借方）

　　（2）资产负债表日

　　借：应收利息（按贷款的合同本金和合同利率计算确定）

　　    贷款——利息调整（差额，也可能在贷方）

　　    贷：利息收入（按贷款的摊余成本和实际利率计算确定）

　　合同利率与实际利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息收入。

　　（3）收回贷款时

　　借：吸收存款等

　　    贷：贷款——本金

　　        应收利息

　　        利息收入（差额）

　　2.发生减值

　　（1）资产负债表日，确定贷款发生减值

　　借：资产减值损失

　　    贷：贷款损失准备

　　同时：

　　借：贷款——已减值

　　    贷：贷款（本金、利息调整）

　　【提示】为了区分正常贷款和不良贷款，当贷款发生减值时，要将“贷款（本金、利息调整）”转入“贷款——已减值”，这样做的目的便于金融业加强贷款的管理。

　　（2）资产负债表日确认利息收入

　　借：贷款损失准备（按贷款的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）

　　    贷：利息收入

　　同时，将按合同本金和合同利率计算确定的应收利息金额进行表外登记。

　　（3）收回贷款

　　借：吸收存款等

　　    贷款损失准备（相关贷款损失准备余额）

　　    贷：贷款——已减值

　　        资产减值损失（差额）

　　3.对于确实无法收回的贷款

　　借：贷款损失准备

　　    贷：贷款——已减值

　　4.已确认并转销的贷款以后又收回

　　借：贷款——已减值

　　    贷：贷款损失准备

　　借：吸收存款等

　　    贷款损失准备

　　    贷：贷款——已减值

　　        资产减值损失（差额）

　　重要考点：可供出售金融资产的会计处理

出售金融资产的会计处理	初始计量	债券投资	按公允价值和交易费用之和计量（其中，交易费用在“可供出售金融资产——利息调整”科目核算）
			实际支付的款项中包含的利息，应当确认为应收项目
		股票投资	按公允价值和交易费用之和计量，实际支付的款项中包含的已宣告尚未发放的现金股利应作为应收项目
	后续计量	资产负债表日按公允价值计量，公允价值变动计入所有者权益（资本公积——其他资本公积）
	持有至到期投资转换为可供出售金融资产	可供出售金融资产按公允价值计量，公允价值与账面价值的差额计入资本公积
	处置	处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益
		将持有可供出售金融资产期间产生的“资本公积——其他资本公积”转入“投资收益”

　　（一）企业取得可供出售金融资产

　　1.股票投资

　　借：可供出售金融资产——成本（公允价值与交易费用之和）

　　    应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）

　　    贷：银行存款等

　　2.债券投资

　　借：可供出售金融资产——成本（面值）

　　    应收利息（实际支付的款项中包含的利息）

　　    可供出售金融资产——利息调整（差额，也可能在贷方）

　　    贷：银行存款等

　　（二）资产负债表日计算利息

　　借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）

　　    可供出售金融资产——应计利息（到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息）

　　    贷：投资收益（可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）

　　    可供出售金融资产——利息调整（差额，也可能在借方）

　　（三）资产负债表日公允价值变动

　　1.公允价值上升

　　借：可供出售金融资产——公允价值变动

　　    贷：资本公积——其他资本公积

　　2.公允价值下降

　　借：资本公积——其他资本公积

　　    贷：可供出售金融资产——公允价值变动

　　（四）持有期间被投资单位宣告发放现金股利

　　借：应收股利

　　    贷：投资收益

　　（五）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产

　　借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）

　　    贷：持有至到期投资

　　        资本公积——其他资本公积（差额，也可能在借方）

　　（六）出售可供出售金融资产

　　借：银行存款等

　　    贷：可供出售金融资产

　　        投资收益（差额，也可能在借方）

　　同时：

　　借：资本公积——其他资本公积（从所有者权益中转出的公允价值累计变动额，也可能在借方）

　　    贷：投资收益

　　【提示】为了保证“投资收益”的数字正确，出售可供出售金融资产时，要将可供出售金融资产持有期间形成的“资本公积——其他资本公积”转入“投资收益”。

　　【注意】可供出售金融资产发生的减值损失，应计入当期损益；如果可供出售金融资产是外币货币性金融资产，则其形成的汇兑差额也应计入当期损益。采用实际利率法计算的可供出售金融资产的利息，应计入当期损益；可供出售权益工具的现金股利，应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益。

　　重要考点：金融资产减值损失的计量

项目		计提减值准备	减值准备转回
金额资产减值损失的计量	持有至到期投资，贷款和应收款项	发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量的现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益	如有客观证据表明该金融资产的价值已恢复，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益
	可供出售金融资产	发生减值时应当将该金融资产的账面价值减记至公元价值，原直接计入所有者权益的因公元价值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益	可供出售债务工具投资发生的减值损失，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益
			可供出售权益工具投资发生的减值损失不得通过损益转回，公允价值上升计入资本公积
	长期股权投资（不具有控制，共同控制或重大影响，在活跃市场上没有报价，公允价值不能可靠计量的投资）	发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益	不得转回

　　重要考点：金融资产转移的确认和计量

　　（一）金融资产整体转移和部分转移的区分

　　企业应当将金融资产转移区分为金融资产整体转移和部分转移，并分别按照会计准则有关规定处理。

　　（二）符合终止确认条件的情形

　　1.符合终止确认条件的判断

　　企业已将金融资产所有权上几乎所有风险和报酬转移给了转入方，应当终止确认相关金融资产。

　　以下情形表明企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给了转入方：

　　（1）不附任何追索权方式出售金融资产；

　　（2）附回购协议的金融资产出售，回购价为回购时该金融资产的公允价值；

　　（3）附重大价外看跌期权（或重大价外看涨期权）的金融资产出售。企业将金融资产出售，同时与购买方之间签订看跌（或看涨）期权合约，但从合约条款判断，由于该期权为重大价外期权，致使到期时或到期前行权的可能性极小，此时可以认定企业已经转移了该项金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，因此，应当终止确认该金融资产。

　　2.符合终止确认条件时的计量

　　金融资产整体转移的损益=因转移收到的对价+原直接计入所有者权益的公允价值变动累计利得（如为累计损失，应为减项）-所转移金融资产的账面价值

　　金融资产部分转移满足终止确认条件的，应当将所转移金融资产整体的账面价值，在终止确认部分和未终止确认部分（在此种情况下，所保留的部分资产应当视同未终止确认金融资产的一部分）之间，按照各自的相对公允价值进行分摊。

　　（三）不符合终止确认条件的情形

　　1.不符合终止确认条件的判断

　　企业保留了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬，不应当终止确认相关金融资产。

　　以下情形通常表明企业保留了金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬：

　　（1）采用附追索权方式出售金融资产；

　　（2）将信贷资产或应收款项整体出售，同时保证对金融资产购买方可能发生的信用损失等进行全额补偿；

　　（3）附回购协议的金融资产出售，回购价固定或是原售价加合理回报；

　　（4）附总回报互换的金融资产出售，该互换使市场风险又转回给了金融资产出售方；

　　（5）附重大价内看跌期权（或重大价内看涨期权）的金融资产出售。

　　2.不符合终止确认时的计量

　　金融资产转移不满足终止确认条件的，应当继续确认该金融资产，所收到的对价确认为一项金融负债。此类金融资产转移实质上具有融资性质，不能将金融资产与所确认的金融负债相互抵销。

　　（四）继续涉入的情形

　　1.继续涉入的判断

　　企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，应当分别下列情况处理：

　　（1）放弃了对该金融资产控制的，应当终止确认该金融资产；

　　（2）未放弃对该金融资产控制的，应当按照其继续涉入所转移金融资产的程度确认有关金融资产，并相应确认有关负债。

　　2.继续涉入的计量

　　（1）通过担保方式继续涉入

　　①继续涉入资产=金融资产的账面价值和财务担保金额两者之中的较低者

　　②继续涉入负债=财务担保金额+财务担保合同的公允价值（提供担保收取的费用）

　　③财务担保合同的初始确认金额（公允价值）应当在该财务担保合同期间内按照时间比例摊销，确认为各期收入

　　④在资产负债表日进行减值测试，当可收回金额低于其账面价值时，应当按其差额计提减值准备

　　（2）金融资产部分转移的继续涉入

　　企业仅继续涉入所转移金融资产一部分的，应将该部分金融资产视作一个整体，并运用继续涉入会计处理原则；对于满足终止确认部分，也视作一个整体，应当比照金融资产部分转移时满足终止确认条件的相关规定进行处理。