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国际会计准则的新趋势

来源: 中央财经大学会计系/王瑞华 编辑: 2004/10/21 09:28:01  字体:
    2001年国际会计准则委员会进行了战略性改组,改组后新的国际会计准则委员会设有管理委员会、理事会、咨询委员会和解释委员会四个机构。其中国际会计准则理事会(IASB)是制定会计准则的核心部门,全权负责国际财务报告准则(IFRS)及其他相关文件的制定。本文拟对目前IASB正在开展的工作项目作一介绍,并分析由此带给我们的启示。

    一、IASB正在进行的工作项目

    2001年9月IASB正式提出了需要立即着手研究的9个项这些项目按其目的不同,可以分成三类:1、以发挥IASB领导作用、推进会计准则统一化为目的的项目:(1)保险合同;(2)企业合并I(研究权益结合法的存废、商誉的会计处理等);(3)业绩报告(全部已确认利得和损失表);(4)基于股权支付的报酬。2、使IFRS更加适用的项目:(1)首次采用IFRS(修改);(2)金融企业的活动:披露与揭示国际会计准则(IAS)第30号“有关银行和类似金融机构财务报表中的披露”的修改)。3、改进现行IFRS的项目:(1)IFRS前言的修改;(2)现行IFRS的改进;(3)IAS第32号“金融工具:披露和列报”以及IAS第39号“金融工具:确认与计量”的修改。其后,随着形势的发展和现实的需要,IASB又增加了“概念——收益、负债和权益”、“特殊目的实体和合并”等项目。

    IASB计划在2004年年底前完成上述所有项目的准则或征求意见稿的制定和发布工作。为此,IASB按季列出了工作进度表,对每一阶段项目的进展规定了明确的时间要求。

    二、IASB部分工作项目内容简介

    (一)企业合并I(第1阶段)

    各国在企业合并会计准则的内容上存在诸多不同。IASB的目标是排除该准则上的多样性,建立国际统一的会计准则。

    在对IAS第22号“企业合并”准则的修改讨论中,最重要的有两点:1、企业合并的会计处理(是否采用权益结合法);2、商誉的会计处理(商誉不作摊销处理而作减值处理)。

    针对这两个问题,从2001年6月IASB会议开始,到目前为止,得出了以下暂时性的结论:

    1、权益结合法的废止

    对企业合并的会计处理,由于真正符合权益结合法运用条件的权益结合实际上很少存在,为此规定特定的方法没有必要,因此,IASB倾向将企业合并视作收购,废除权益结合法,全部采用购买法。

    对此,也有不同意见认为,在购受者不确定的情况下,合并双方按账面价值运用权益结合法进行合并处理,在理论上是正确的,权益结合法不应彻底取消。

    但是,IASB的大多数理事认为,即使在购受者不确定的情况下,由于企业合并产生了新的主体,其风险和收益已不同于合并前,因此,正确的方法是运用重新开始法,对合并各方的资产、负债按合并时的公允价值进行计量。

    2、商誉的减值处理

    由于大多数商誉的可使用年限不能明确界定,可使用

    年限与商誉损耗的计算难度非常大,如果制定出恰当的减值处理的原则,比起摊销的方法,其所提供的信息更具价值,因此,IASB理事们达成了废除摊销商誉、改按减值处理的共识。

    IASB在对此准则的讨论中,受美国准则的影响很大,对上述两个问题的处理,IASB与美国准则的作法基本一致。

    (二)基于股权支付的报酬

    本项目主要讨论支付员工各种股权性质的报酬如何进行会计处理。2002年11月,IASB已公布了该准则的征求意见稿。

    到目前为止,IASB已形成股票期权价值应在利润表中作为费用确认的共识。但是,什么时候作为确认日,有四种不同意见,分别是:授予日、服务提供日、等待期满日、行权日。征求意见稿的结论是,应在授予日确认股票期权的价值。在确认为费用的同时,对其贷方对应科目应是权益科目还是负债科目,存在不同意见。征求意见稿支持作为权益科目的做法。对股票期权价值的计量,征求意见稿认为,应采用单一的公允价值,而不应采用诸如内在价值法、最小价值法等其他方法。

    (三)业绩报告(全部已确认利得和损失表)

    该项目是准备制定类似在英国、美国已成型的、可以用来取代利润表、充分反映企业业绩的“全部已确认利得和损失表”(美国称之为“全面收益表”)这样的一种财务报表。

    在与股东之间不发生资本交易的情况下,企业业绩应指股东权益的变动,业绩报告反映的就是这种全面的、综合的业绩。目前直接计人资产负债表股东权益部分的损益,如外币折算项目上已确认但未实现的利得或损失、对有形资产进行重新评估而产生的其他价值变化等,没有包括在利润表上,业绩报告实际上是把这部分损益加到现行利润表中。

    本项目涉及现行的利润表、现金流量表和股东权益变动表三张报表。有人建议业绩报告和现金流量表的分类应该一致(如按经营活动、投资活动和筹资活动区分),以实现业绩与相对应的现金流量之间的比较。也有人建议业绩报告要在区分已实现损益、未实现损益的基础上,再按经营活动、投资活动、筹资活动分类。

    此外,采用业绩报告后,现行利润表中的本期净利润的概念将不复存在,代之以由本期净利润和所有者权益中直接确认的损益之和构成的“业绩”概念。由于业绩报告中包含未实现损益,当未实现的损益变为已实现的损益时,就存在一个是否要再确认的问题。根据目前研究情况,大部分观念认为,原则上不能进行再确认,不管实现与否,在业绩报告中只能确认一次。

    三、对我国的启示

    IASB的工作目标就是要实现其在2002年5月公布的《国际财务报告准则前言》中所宣称的制定一套高质量、易理解且强制性的全球会计准则。由上可见,为致力于该目标,IASB已开展了卓有成效的工作。欧盟已表示将在2005年全面接受和采纳IFRS,预计在今后一段时间内IASB在准则制定方面的工作还会强化,会计准则国际化的进展将日渐加快,这给我国也带来一些启示。

    1、把握世界会计准则变革的动向

    加强会计监管、防范会计风险已成为经济发展中的突出问题,在这种情况下,高质量的会计准则就显得十分重要。IASB的诞生,使世界各国会计准则制定机构朝着统一会计准则的方向努力。IASB倡议并正在制定的项目,也是我国现实经济生活中需要迫切解决的课题,例如企业合并准则、保险会计等。因此,正确把握国际会计准则发展动向,明确每个会计准则的变迁、制定或改革动因,了解和掌握具体操作方法,为我所用,是十分重要的。

    2、加快对支撑会计准则的概念框架的研究

    国际会计准则和大多数发达国家在制定会计准则时均有一个概念框架作为参照,以起到指导作用。但我国目前还没有这样一个概念框架。对于采用成文法体系的我国而言,尤其需要采用一套系统、一致的方法去发展会计准则。因此,有必要对资产、负债、所有者权益、收入、费用等有关会计要素和其他一些会计概念进行科学界定。

    3、重视财务报表提供者视角的变化

    欧美各国在制定会计准则时,非常强调为投资者提供正确决策的信息。IASB制定会计准则的基本理念是从维持投资者的立场出发,从而制定出符合会计理论的会计准则,而不是一味地迁就实务。我国有必要探讨“财务报表是为谁提供的”这样的基本理念问题,突出投资人的信息需求。

    4、正确处理会计准则的本国特色与国际化的关系

    在不同社会和经济体制下,采用与全球标准有差异的、反映我国特殊经济环境的会计准则,在一定条件下是符合客观要求的。但这种特色不能无限放大,其范围要受到必要的限制。从长远来看,我国应该积极参与会计的国际协调,融入世界经济发展的潮流。

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