2013注册会计师考试《审计》徐永涛老师考前提示四

　　一、审计证据

　　本章主要是以客观题为主进行考核。

　　【一】影响审计证据充分性和适当性的因素

　　1.审计证据的充分性（数量特性）

　　审计证据的充分性是对审计证据数量（样本量）的衡量。审计证据的数量不是越多越好。

　　影响审计证据的充分性的两大因素：

　　（1）重大错报风险（评估的重大错报风险越高，需要的审计证据可能越多）；

　　（2）审计证据的质量（审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少）。

　　2.审计证据的适当性（质量特性）

　　（1）审计证据的相关性

　　①特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关

　　②针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据

　　③只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据

　　（2）审计证据的可靠性

　　影响审计证据的充分性的两大因素：

　　①审计证据的来源；

　　②审计证据的性质。

　　审计证据的可靠性判断标准：

　　①从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠。

　　②内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠。

　　③直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠。

　　④以文件、记录形式存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠。

　　⑤从原件获取的审计证据比从传真件或复印件获取的审计证据更可靠。

　　3.充分性和适当性之间的关系

　　（1）审计证据质量越高，需要的审计证据数量可能越少。即，适当性“会”影响充分性。

　　（2）审计证据的质量存在缺陷，不能靠提高数量来弥补。即，充分性“不会”影响适当性。

　　【二】获取审计证据时的特殊考虑

　　1.对文件记录可靠性的考虑（熟悉其表述）

　　（1）审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪；

　　（2）应当“考虑用作审计证据的信息的可靠性，并考虑与这些信息生成与维护相关控制的有效性”。

　　2.证据相互矛盾时的考虑

　　注册会计师应当“追加必要的审计程序”。

　　3.获取审计证据时对成本的考虑

　　（1）可以考虑获取审计证据的成本；

　　（2）不应以获取审计证据的困难和成本为由减少不可替代的审计程序。

　　【三】函证（结合应收账款部分学习）

　　1.函证的内容

　　（1）函证银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息（必要性程序）

　　应当向银行（包括零余额账户、在本期内注销的账户）函证实际存在的银行存款余额、借款余额“以及”抵押、质押及担保情况

　　（2）应收账款（必要性程序）

　　两种情况下可不函证，但应在在工作底稿中说明理由：

　　（1）有充分证据表明应收账款对财务报表不重要；

　　（2）注册会计师认为函证很可能无效。

　　如果不对应收账款函证，注册会计师应当

　　（3）函证的其他内容（选择性程序）

　　根据具体情况对收入、费用、往来款项、由他人代管的存货；或有事项等向第三方函证

　　2.函证的时间

　　（1）注册会计师通常以“资产负债表日为截止日”，在“资产负债表日后适当时间”内实施函证。

　　（2）如果重大错报风险评估为低水平，注册会计师可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序。

　　3.管理层要求不实施函证时的处理【记忆】

　　（1）如果认为管理层的要求“合理”，应当实施替代审计程序。

　　（2）如果认为管理层的要求“不合理”，应当视为审计范围受到限制。

　　分析管理层要求不实施函证的原因，并考虑：

　　①管理层是否诚信；

　　②是否可能存在重大的舞弊或错误；

　　③替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据。

　　4.询证函的设计

　　函证的方式有两种：积极式函证和消极式函证。

　　当同时存在下列情况时，注册会计师可考虑采用消极的函证方式（熟悉）：

　　①重大错报风险评估为低水平；

　　②涉及大量余额较小的账户；

　　③预期不存在大量的错误；

　　④没有理由相信被询证者不认真对待函证。

　　5.函证的实施与评价（注意实务改错题）

　　（1）函证实施过程的控制

　　注册会计师应当对选择被询证者、设计询证函以及发出和收回询证函保持控制。

　　（2）以电子形式回函时的处理

　　对以电子形式收到的回函（如传真或电子邮件），采取一定的程序和技术确认回函者身份和回函的可靠性。

　　（3）积极式函证未收到回函时的处理

　　如果采用积极的函证方式实施函证而未能收到回函，注册会计师应当考虑：

　　①与被询证者联系，要求对方作出回应或再次寄发询证函。

　　②如果仍未能得到被询证者的回应，注册会计师应当实施替代审计程序。

　　【注】采用消极的函证方式，如果收到回函，能够为财务报表认定提供说服力强的审计证据。采用积极的函证方式，只有收到回函，才能为财务报表认定提供审计证据。

　　（4）对不符事项的处理

　　①考虑不符事项是否构成错报及其对财务报表可能产生的影响；

　　②考虑不符事项发生的原因和频率。

　　③确定是否是记账错误或舞弊，建议必要的调整和进一步的审计程序。

　　【四】分析程序

　　1．用途一：风险评估程序

　　目的：以了解被审计单位及其环境，识别重大错报风险。

　　必要性：强制使用

　　特点：通常包括对账户余额变化的分析，并辅之以趋势分析和比率分析，其程序不足以提供很高的保证水平

　　2.用途二：实质性程序

　　目的：识别认定层次重大错报

　　必要性：选择使用

　　适用条件：当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，分析程序可以用作实质性程序。

　　实质性分析程序通常更适用于重大错报风险较低，在一段时期内存在预期关系的大量交易，且数据之间具有稳定的预期关系

　　3.用途三：总体复核

　　目的：最终证实财务报表整体是否与注册会计师对被审计单位的了解一致及与所取得的证据一致，评价报表仍然存在重大错报风险而未被发现的可能性，考虑是否需要追加审计程序。

　　必要性：强制使用

　　总体复核阶段分析程序的特点

　　（1）与风险评估阶段的分析程序比较：两者使用的比较和分析的手段基本相同，但目的不同。

　　实施分析程序的时间和重点也不同，以及所取得的数据的数量和质量也不同。

　　（2）与实质性分析程序比较：在总体复核阶段实施的分析程序并非为了对特定账户余额和披露提供实质性的保证水平，因此并不如实质性分析程序那样详细和具体，而往往集中在财务报表层次。

　　二、审计抽样

　　简答题，考核抽样的基本理论知识点及其计算（样本量、推断错报或错报上限）

　　【一】基本理论知识

　　1.审计抽样的适用的范围

　　不适于抽样的程序

　　（1）风险评估程序。风险评估程序通常不涉及审计抽样。

　　（2）于未留下运行轨迹的控制进行控制测试（如询问、观察等）。

　　（3）实质性分析程序。

　　对选取的样本项目实施的审计程序通常也与使用的抽样方法无关。

　　2.抽样风险（由抽样引起的风险）与非抽样风险

　　（1）抽样风险（由抽样引起的风险）

　　只要有抽样就存在抽样风险，抽样风险与样本量和抽样方法相关。样本量越大，抽样风险越低。

　　影响审计效率的风险：赖不足风险，误拒风险；

　　影响审计效果的风险：信赖过度风险，误受风险。

　　（2）非抽样风险

　　非抽样风险是指由于某些与样本规模无关的因素而导致注册会计师得出错误结论的可能性。

　　3.统计抽样与非统计抽样

　　选择原则：考虑成本效益。统计抽样可能发生额外的成本。

　　本质区别：统计抽样能够客观地计量抽样风险，并通过调整样本规模精确地控制风险，非统计抽样不能精确地测定出抽样风险。

　　适用性：如果设计适当，非统计抽样也能提供与设计适当的统计抽样方法同样有效的结果。

　　共同点：都可以量化样本量；在设计、实施和评价样本都应当运用职业判断。

　　【二】样本规模（与样本量的关系要熟练）

　　1.控制测试中影响样本规模的因素：

　　可接受的信赖过度风险——反向变动

　　可容忍偏差率——反向变动

　　预计总体偏差率——同向变动

　　总体变异性——不考虑

　　总体规模——影响很小

　　2.细节测试中影响样本规模的因素：

　　可接受的误受风险——反向变动

　　可容忍错报——反向变动

　　预计总体错报——同向变动

　　总体变异性——同向变动

　　总体规模——影响很小

　　【三】样本结果评价，形成审计结论（考虑抽样风险）

　　偏差率上限估计值=总体偏差率＋抽样风险允许限度

　　1.控制测试

统计抽样	总体偏差率上限“大于或等于”可容忍偏差率	总体“不能接受”，应当修正重大错报风险评估水平，并增加实质性程序的数量；或对其他控制进行测试，以支持计划的重大错报风险评估水平。
	总体偏差率上限“低于”可容忍偏差率	总体“可以接受”
	总体偏差率上限“低于但接近”可容忍偏差率	“考虑是否接受”总体，并考虑是否需要扩大测试范围
非统计抽样	样本偏差率“大于”可容忍偏差率	总体“不能接受”
	样本偏差率“大大低于”可容忍偏差率	总体“可以接受”
	样本偏差率“低于但接近”可容忍偏差率	总体“不可接受”
	样本偏差率“低于”可容忍偏差率，其差额“不大不小”	“考虑是否接受”总体，考虑扩大样本规模以进一步收集证据

　　2.细节测试

统计抽样	总体错报上限“大于或等于”可容忍错报	总体“不能接受”，所测试的交易或账户余额存在重大错报。注册会计师应建议被审计单位对错报进行调查，且在必要时调整账面记录
	总体错报上限“低于”可容忍错报	总体“可以接受”
非统计抽样	总体错报“大于”可容忍错报	总体“不能接受”，应建议被审计单位调整账面记录；修改进一步审计程序的性质、时间安排和范围；考虑对审计报告的影响
	总体错报“大大低于”可容忍错报	总体“可以接受”
	总体错报“低于但接近”可容忍错报	总体“不能接受”，应建议被审计单位调查错报，调整账面记录；修改进一步审计程序的性质、时间安排和范围；考虑对审计报告的影响
	总体错报“小于”可容忍错报，其差额“不大不小”	“考虑是否接受”总体，并考虑扩大细节测试的范围，以获取进一步的证据

　　【四】控制测试中使用统计抽样记住公式：

　　

　　【五】在细节测试中使用非统计抽样（请掌握教材中的非统计抽样示例）

　　1.确定样本规模【记忆】

　　2.选取样本并对其实施审计程序（掌握如何分层及对分层的合理性分析）在选取样本之前，注册会计师通常先识别单个重大项目。然后，从剩余项目中选取样本，或者对剩余项目分层，并将样本规模相应分配给各层。

　　

　　【六】在细节测试中使用统计抽样

　　适用范围（理解）：

　　1.如果未对总体进行分层，注册会计师通常不使用均值估计抽样。

　　2.比率估计抽样和差额估计抽样都要求样本项目存在错报。

　　3.预计只发现少量差异，不应使用比率估计抽样和差额估计抽样，而考虑使用其他的替代方法，如均值估计抽样或PPS抽样。

　　理解以下计算的原理，方法别搞混了：

　　（1）均值估计抽样

　　均值估计原理：样本中每笔业务的平均审定价值

　　均值法推断总体错报=总体账面金额-（样本审定金额÷样本规模）×总体规模

　　（2）比率估计抽样

　　比率估计原理：样本中每一元的账面价值实际会错多少（或审定价值是多少）

　　比率法推断总体错报=（样本错报金额÷样本账面金额）×总体账面金额

　　（3）差额估计抽样

　　差额估计原理：样本中每笔业务的实际会错多少

　　差额法推断总体错报=[（样本审定金额－样本账面金额）÷样本规模]×总体规模

　　【七】PPS抽样

　　掌握其抽样特点及样本规模与错报上限的计算。

　　1.概念：运用“属性抽样”原理对“货币金额”而不是对发生率得出结论的统计抽样方法

　　2.适用条件：

　　（1）总体的错报率很低（低于10％），且总体规模在2000以上

　　（2）总体中任一项目的错报不能超过该项目的账面金额

　　PPS抽样适用于查少量的大金额的高估。

　　3.PPS抽样的优点：

　　①一般比传统变量抽样更易于使用；

　　②样可以发现极少量的大额错报；

　　③样本规模不需考虑被审计金额的预计变异性；

　　④项目被选取的概率与其货币金额大小成比例，因而生成的样本自动分层。PPS抽样中，如果项目金额超过选样间距，PPS系统选样自动识别所有单个重大项目；

　　⑤如果注册会计师预计错报不存在或很小，所需样本规模通常比传统变量抽样方法更小；

　　⑥样本更容易设计，且可在能够获得完整的总体之前开始选取样本。

　　4.PPS抽样的缺点：

　　①要求总体每一实物单元的错报金额不能超出其账面金额；

　　②被低估的实物单元被选取的概率更低；

　　③对零余额或负余额的选取需要在设计时特别考虑；

　　④当总体中错报数量增加时，所需的样本规模也会增加；

　　⑤当发现错报时，如果风险水平一定，在评价样本时可能高估抽样风险的影响，从而导致注册会计师更可能拒绝一个可接受的总体账面金额；

　　⑥通常需要逐个累计总体金额。

　　5.样本量与推断错报（上限）的计算【记忆】

　　

　　③推断错报上限

　　总体错报上限＝基本界限＋第1个错报所增加的错报上限＋第2个错报所增加的上限

　　总体错报上限＝抽样间隔×（风险系数×1＋第1个错报增加的风险系数×最大错报比例＋第2个错报增加的风险系数×次错报比例）

　　④将计算的总体错报上限与可容忍错报比较，确定是否接受账面金额。如果由于计算的总体错报上限超过了可容忍错报，注册会计师应当决定不接受账面金额，扩大样本规模。

　　三、信息技术对审计的影响

　　试题预测：预计试题以客观题的形式出现

　　【一】信息技术对审计过程的影响

　　审计人员如果依赖相关信息系统所形成的财务信息和报告作为审计工作的依据，则必须信息的“准确性、完整性、授权体系及访问限制”等四个方面。

　　1.不改变：

　　审计目标、进行风险评估和了解内部控制的原则性要求，基本审计准则和财务报告审计目标

　　2.改变：

　　信息技术的运用对审计风险的评价、业务流程和控制的了解、审计工作的执行以及需要收集的审计证据的性质都有直接的影响：

　　（1）对审计线索（audittrail）的影响

　　（2）对审计技术手段的影响

　　（3）对内部控制的影响

　　（4）对审计内容的影响

　　（5）对注册会计师知识的影响。

　　【二】信息技术审计范围的确定

　　注册会计师需要在整个过程中考虑信息的“准确性、完整性、授权体系及访问限制”等四个方面。

　　注册会计师在确定审计策略时，需要结合“被审计单位业务流程复杂度、信息系统复杂度、系统生成的交易数量、信息和复杂计算的数量、信息技术环境规模和复杂度”等方面，对信息技术审计范围进行适当考虑。

　　（1）信息技术审计的范围与企业在业务流程、信息系统相关方面的复杂度成“正比”

　　（2）在信息技术环境下，审计工作与对系统的依赖程度是直接关联的，注册会计师需要全面考虑其关联关系，从而可以准确定义相关的信息系统审计范围，具体内容参见下表：

对信息系统的依赖程度	对系统环境的了解与评估（是/否）	验证手工控制（是/否）	验证系统应用控制（是/否）	了解、验证系统一般性控制（是/否）
不依赖	是	否	否	否
仅依赖手工控制，此类手工控制不依赖系统所生成的信息或报告	是	是	否	否
仅依赖手工控制，此类手工控制依赖系统所生成的信息或报告，审计需要通过实质性程序来验证控制有效性	是	是	否	是
同时依赖手工及自动控制	是	是	是	是

　　【三】信息技术内部控制审计

　　1.信息技术一般性控制审计

　　信息技术一般控制包括程序开发、程序变更、程序和数据访问以及系统运行等四个方面。

　　2.信息技术应用控制审计

　　应用控制是设计在计算机应用系统中的、有助于达到信息处理目标的控制。信息技术应用控制一般要经过输入、处理及输出等环节。

　　3.信息技术应用控制与信息技术一般控制之间的关系

　　如果信息技术一般控制存在缺陷，注册会计师就不能信赖其应用系统的功能按设计发挥作用。

　　四、审计工作底稿

　　试题预测：以客观题为主。注意工作底稿的纠错（与监盘、函证等程序相关）。

　　【一】审计工作底稿的内容

　　1.审计工作底稿通常“不包括”的内容：

　　已被取代的审计工作底稿的草稿或财务报表的草稿、对不全面或初步思考的记录、存在印刷错误或其他错误而作废的文本，以及重复的文件记录等。

　　【二】工作底稿的要素

　　【提示】考试可能与相关程序结合，对底稿进行改错。考试技巧：

　　一看工作底稿的各要素构成与格式，如底稿编制人与复核人的签名、索引号、审计标识等是否缺失；

　　二看数据是否齐全，计算结果、审计结论是否正确。

　　三看审计程序是否得当。

　　【三】识别特征（选择题）

　　识别特征，是指被测试的项目或事项表现出的征象或标志。对某一个具体项目或事项而言，其识别特征通常具有“惟一性”，这种特性可以使其他人员根据识别特征在总体中识别该项目或事项并重新执行该测试。

　　1.如在对被审计单位生成的订购单进行细节测试时，注册会计师可以以订购单的日期或编号作为测试订购单的识别特征。

　　2.对于需要选取或复核既定总体内一定金额以上的所有项目的审计程序，注册会计师可能会以实施审计程序的范围作为识别特征。

　　3.对于需要系统化抽样的审计程序，注册会计师可能会通过记录样本的来源、抽样的起点及抽样间隔来识别已选取的样本。

　　4.对于需要询问被审计单位中特定人员的审计程序，注册会计师可能会以询问的时间、被询问人的姓名及职位作为识别特征。

　　5.对于观察程序，注册会计师可以以观察的对象或观察过程、相关被观察人员及其各自的责任、观察的地点和时间作为识别特征。

　　【四】审计档案的分类（选择题）

　　永久性档案：被审计单位的组织结构、营业执照、企业章程、重要合同及法律性文件、重要资产的权证等

　　当期档案：总体审计策略、具体审计计划、实质性程序的记录、控制测试记录等

　　【五】审计工作底稿的归档（选择题）

　　1.所有权：审计档案的所有权属于承接该项业务的会计师事务所。

　　2.归档期限：

　　审计工作底稿的归档期限为“审计报告日”后60天内。

　　3.保存期限：

　　会计师事务所应当自“审计报告日”起，对审计工作底稿至少保存“10年”。

　　【六】审计工作底稿的变动【记忆】

　　1.在归档之前：如果在归档期间对审计工作底稿作出的变动属于事务性的，注册会计师可以作出变动，可能有删除或废弃工作底稿的情况。包括记录在审计报告日前获取的、与审计项目组相关成员进行讨论并取得一致意见的审计证据。

　　2.在归档之后：

　　在完成最终审计档案的归整工作后，注册会计师不应在规定的保存期限届满前删除或废弃审计工作底稿。

　　变动条件：

　　（1）在出具审计报告前，注册会计师已实施了必要的审计程序，取得了充分、适当的审计证据并得出了恰当的审计结论，但审计工作底稿的记录不够充分；

　　（2）审计报告日后，发现例外情况要求注册会计师实施新的或追加审计程序，或导致注册会计师得出新的结论。

　　与归档前的修改不同的是，归档后的变动均应当记录修改或增加审计工作底稿的时间和人员、以及复核的时间和人员及修改或增加审计工作底稿的理由。审计档案应当保存原审计信息（程序、证据和结论）

　　【七】审计工作底稿的复核（简答题）

　　1.项目组成员实施的复核

　　时间：审计过程中

　　人员：项目组内部复核可由项目组内经验较多的人员（包括项目合伙人）复核经验较少人员的工作，或应当由至少具备同等专业胜任能力的人员完成，。

　　内容：（选择题）

　　（1）是否已按照具体审计计划执行审计工作

　　（2）审计工作和结论是否予以充分记录

　　（3）所有重大事项是否已得到解决或在审计结论中予以反映

　　（4）审计程序的目标是否已实现

　　（5）审计结论是否与审计工作的结果一致并支持审计意见。

　　2.项目质量控制复核

　　时间：出具审计报告前

　　人员：由会计师事务所应当指定专门的机构或人员。会计师事务所采用制衡制度，以确保委派独立的、有经验的审计人员作为其所熟悉行业的项目质量控制复核人员。

　　内容：对审计项目组执行的审计实施项目质量控制复核【记忆】：

　　（1）项目组作出的重大判断；

　　（2）在准备审计报告时得出的结论。

　　相关链接：
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　　2013注册会计师考试《审计》徐永涛老师考前提示三