【考点精讲】

1.借款费用开始资本化、暂停资本化和停止资本化时点的判断（会计）

解答：（1）借款费用开始资本化的时点

借款费用允许开始资本化必须同时满足三个条件，即资产支出已经发生、借款费用已经发生、为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。

（2）借款费用停止资本化的时点

购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。

购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态，可从下列几个方面进行判断：

A.符合资本化条件的资产的实体建造（包括安装）或者生产工作已经全部完成或者实质上已经完成；

B.所购建或者生产的符合资本化条件的资产与设计要求、合同规定或者生产要求相符或者基本相符，即使有极个别与设计、合同或者生产要求不相符的地方，也不影响其正常使用或者销售；

C.继续发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。

（3）借款费用暂停资本化的时间

符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化。

2.票据变造（经济法）

（1）票据变造的概念

票据变造，是指没有变更权限的人变更票据上签章以外的其他记载事项的行为。

（2）变造与变更权人的变更的区别

①除了金额、日期（应当解释为出票日期）、收款人名称之外的事项，原记载人（或者经其授权的人）有权变更，但是应当专门就记载之变更行为进行签章。如果要变更，还应当征得利害关系人的同意，特别是持票人的同意。

②对于金额、出票日期、收款人名称这三个事项，任何人均不得变更，包括原记载人自己。

A.如果出票行为成立时就存在该瑕疵，出票行为无效，其他票据行为也因此而无效，票据权利根本不发生。

B.如果出票后再发生此类变更，该行为导致的“票据无效”应理解为该票据凭证失去效力，但是已经存在的票据权利并不因此而消灭。应当适用票据丧失的规定，票据权利人以其他方式证明其票据权利后，仍可行使其权利。

（3）票据变造的构成要件

①有变更票据上签章以外记载事项的行为。实务中，最常见的变造对象是票据金额。

②变更行为人没有变更权。

（4）票据变造的法律后果

①变造前在票据上签章的票据行为人，依照原记载事项负责。

②变造后在票据上签章的票据行为人，依照变造后的记载事项负责。如果变造人也是票据上的签章人，变造人应解释为在变造后票据行为人。

【疑难问题解答】

如何考虑以前审计获取的审计证据？（审计）

考虑拟信赖的以前审计中测试的控制在本期是否发生变化。如果拟信赖以前审计获取的有关控制运行有效性的审计证据，注册会计师应当通过实施询问并结合观察或检查程序，获取这些控制是否已经发生变化的审计证据；当控制在本期发生变化时的做法：如果控制在本期发生变化，注册会计师应当考虑以前审计获取的有关控制运行有效性的审计证据是否与本期审计相关。如果拟信赖的控制自上次测试后已发生变化，注册会计师应当在本期审计中测试这些控制的运行有效性；当控制在本期未发生变化时的做法：如果拟信赖的控制自上次测试后未发生变化，且不属于旨在减轻特别风险的控制，注册会计师应当运用职业判断确定是否在本期审计中测试其运行有效性，及本次测试与上次测试的时间间隔，但每三年至少对控制测试一次；不得依赖以前审计所获取证据的情形：鉴于特别风险的特殊性，对于旨在减轻特别风险的控制，不论该控制在本期是否发生变化，注册会计师都不应依赖以前审计获取的证据，注册会计师应当在每次审计中都测试这类控制。

【易错易混辨析】

净收益和每股收益（财务成本管理）

1.公式

（1）净收益

净收益是归属于普通股股东的净收益，与利润表的净利润不同。

净收益＝净利润－优先股股利

（2）每股收益

每股收益＝净收益/平均发行在外普通股股数

2.优点

（1）具有很好的一致性和一贯性。各国都有统一的会计准则来对净收益和每股收益的计算进行规范。

（2）净收益数字是经过审计的，其可信性比其他业绩指标高得多。

3.局限性

（1）没有考虑通货膨胀的影响——在通货膨胀期间净收益被夸大了。

（2）忽视价值创造活动的某些成果。

比如一项成功的新产品开发，它可能对未来的净收益有很大影响，但是对其影响不能可靠计量，会计师就不会将其反映在净收益之中。

（3）每股收益指标的“每股”的“质量”不同，限制了该指标的可比性。比如每股面值不同等。

（4）净收益指标容易被经理人员主观的控制和调整。

4.说明

无论是净收益还是每股收益，作为业绩评价指标是很不理想的。它们被长期而且广泛的使用，主要原因是其便于计量，以及不需要额外的信息成本。

【历年考题剖析】

下列各项甲公司内部控制的安排中，不能有效预防坏账损失发生的内部控制有（ ）。（公司战略与风险管理-多选题-2011年）

A.在与客户谈判过程中，授权甲公司业务员将销售价格尽量降低到客户最希望的程度，以降低客户因交易金额过大而发生拒付款项的可能性

B.在与新客户建立业务关系前，甲公司市场部必须系统调查新客户的资信状况

C.在销售合同中明确规定预收账款在整个交易金额中的比例，并要求客户对未付款项提供担保

D.甲公司法律部必须在欠款客户破产清算过程中及时申报其债权，并要求合理清偿

答案：AD

解析：选项B对客户资信的调查、选项C对未付款项的担保，都可以有效的控制坏账损失的发生，但是选项A和D对付款方都没有一定的约束，所以不能有效控制坏账损失的产生。

点评：本题考核“内部控制”的知识点。该知识点在正保会计网校2011年《注会战略》课程“考试中心”普通班模拟试题（五）简答题第3题中涉及。另外2011年“梦想成真”系列辅导丛书之《应试指南•注会战略》第217页第3题也涉及知识点。