2009-07-17 11:28 来源：程强
注：此文09年注会老考生适用
很多学友不理解所得税处理的处理，是没有理解到所得税会计的实质，整个所得税会计是站在会计的角度来说的，其影响的是所得税费用，无论会计上采用什么所得税核算方法，并不影响按照税法计算确定的应交所得税。
新准则对所得税的核算方法作了重大改变：由应付税款法、递延法和纳税影响会计法改为“资产负债表债务法”。所得税的核算是会计核算中的难点，应分成两条线：应交所得税和所得税费用。
1.应交所得税——即当期所得税
（1）应交所得税是按照税法的规定计算的。计算公式如下：
应交所得税＝应纳税所得额×所得税税率＝（会计利润＋当期发生的可抵扣暂时性差异－当期发生的应纳税暂时性差异－当期转回的可抵扣暂时性差异＋当期转回的应纳税暂时性差异＋会计费用非税法费用－税法费用非会计费用＋税法收入非会计收入－会计收入非税法收入）×所得税税率
（2）应交所得税作为负债核算，在核算中，设置“应交税费——应交所得税”科目进行核算。
（3）会计处理：
借：所得税费用——当期所得税费用
贷：应交税费——应交所得税
2.所得税费用
（1）所得税费用是按照会计的规定计算的；
（2）所得税费用作为费用核算，在核算中设置“所得税费用”科目进行核算；
（3）所得税费用＝应交所得税+递延所得税。
通俗地说，所得税会计就是在应交所得税基础上如何确定所得税费用。在资产负债表债务法下，所得税费用的计算分三步：
第一步，确定递延所得税——不包括计入所有者权益的交易或事项的所得税影响。
递延所得税费用＝递延所得税负债的增加额＋递延所得税资产的减少额
递延所得税收益＝递延所得税负债的减少额＋递延所得税资产的增加额
递延所得税＝（递延所得税负债期末余额－递延所得税负债期初余额）－（递延所得税资产期末余额－递延所得税资产期初余额）
＝当期递延所得税负债的增加额－当期递延所得税负债的减少额－当期递延所得税资产的增加＋当期递延所得税资产的减少
＝递延所得税费用－递延所得税收益
如果某项交易或事项按照会计准则规定应计入所有者权益，由该交易或事项产生的递延所得税资产或递延所得税负债及其变化亦应计入所有者权益，不构成利润表中的所得税费用。
会计处理：
借：递延所得税资产
贷：资本公积——其他资本公积
借：资本公积——其他资本公积
贷：递延所得税负债
借：所得税费用
贷：递延所得税负债
借：所得税费用
贷：递延所得税资产
（或以上四笔相反分录）
【注】很多人不理解递延所资产和递延所得税负债为何物，其实可以通俗地从这个角度来理解：递延所得税资产的特征就是当期多交税，增加当期的应纳税所得额，递延到以后期间，减少以后期间的应纳税所得额；而递延所得税负债恰恰相反，递延所得税负债的特征是当期少较税，减少当期的应纳税所得额，递延到以后期间，增加以后期间的应纳税所得额。
第二步，确定应交所得税。应交所得税的计算公式在前面1中已经详细说明。
第三步，倒挤所得税法费用。根据“所得税费用＝应交所得税+递延所得税”倒挤得出所得税费用的金额。
借：所得税费用③
递延所得税资产①
贷：应交税费——应交所得税②
递延所得税负债①
★企业进行所得税核算的一般程序是：
①确定资产、负债的账面价值和计税基础；
②比较资产和负债的账面价值和计税基础，对于两者之间的差异，除准则规定的特殊情况，应分别确定递延所得税资产和递延所得税负债；
③就当期发生的交易或事项确定应纳税所得额，计算应交所得税；
④依据“所得税费用＝应交所得税+递延所得税”确定所得税费用。
也可以通过下表来表示：
【例题·计算及会计处理题】甲股份有限公司（本题下称“甲公司”）为上市公司，20×7年1月1日递延所得税资产为396万元；递延所得税负债为990万元，适用的所得税税率为33％。根据20×7年颁布的新税法规定，自20×8年1月1日起，该公司适用的所得税税率变更为25％。
该公司20×7年利润总额为6000万元，涉及所得税会计的交易或事项如下：
（1）20×7年1月1日，以2044.70万元自证券市场购入当日发行的一项3年期到期还本付息国债。该国债票面金额为2000万元，票面年利率为5％，年实际利率为4％，到期日为20×9年l2月31日。甲公司将该国债作为持有至到期投资核算。
税法规定，国债利息收入免交所得税。
（2）20×6年12月15日，甲公司购入一项管理用设备，支付购买价款、运输费、安装费等共计2400万元。l2月26日，该设备经安装达到预定可使用状态。甲公司预计该设备使用年限为10年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。
税法规定，该类固定资产的折旧年限为20年。假定甲公司该设备预计净残值和采用的折旧方法符合税法规定。
（3）20×7年6月20日，甲公司因废水超标排放被环保部门处以300万元罚款，罚款已以银行存款支付。
税法规定，企业违反国家法规所支付的罚款不允许在税前扣除。
（4）20×7年9月l2日，甲公司自证券市场购入某股票；支付价款500万元（假定不考虑交易费用）。甲公司将该股票作为交易性金融资产核算。l2月31日，该股票的公允价值为l000万元。
假定税法规定，交易性金融资产持有期间公允价值变动金额不计入应纳税所得额，待出售时一并计入应纳税所得额。
（5）20×7年10月10日，甲公司由于为乙公司银行借款提供担保，乙公司未如期偿还借款，而被银行提起诉讼，要求其履行担保责任。12月31日，该诉讼尚未审结。甲公司预计履行该担保责任很可能支出的金额为2200万元。
税法规定，企业为其他单位债务提供担保发生的损失不允许在税前扣除。
（6）其他有关资料如下：
①甲公司预计20×7年1月1日存在的暂时性差异将在20×8年1月1日以后转回。
②甲公司上述交易或事项均按照企业会计准则的规定进行了处理。
③甲公司预计在未来期间有足够的应纳税所得额用于抵扣可抵扣暂时性差异。
要求：（1）根据上述交易或事项，填列“甲公司20×7年12月31日暂时性差异计算表”。
（2）计算甲公司20×7年应纳税所得额和应交所得税。
（3）计算甲公司20×7年应确认的递延所得税和所得税费用。
（4）编制甲公司20×7年确认所得税费用的相关会计分录。
【答案】（1）根据上述交易或事项，填列“甲公司20×7年12月31日暂时性差异计算表”：
（2）计算甲公司20×7年应纳税所得额和应交所得税。
应纳税所得额＝6000－2044.7×4％＋120＋300－500＋2200＝8038.21（万元）
应交所得税＝8038.21×33％＝2652.61（万元）
（3）计算甲公司20×7年应确认的递延所得税和所得税费用。
递延所得税资产发生额＝120×25％－396/33％×（33％－25％）＝－66（万元）
递延所得税负债发生额＝500×25％－990/33％×（33％－25％）＝－115（万元）
本期共发生的所得税费用＝8038.21×33％－（－66）＋（－115）＝2603.61（万元）
（4）编制甲公司20×7年确认所得税费用的相关会计分录。
借：所得税费用 2603.61
递延所得税负债 115
贷：应交税费――应交所得税 2652.61
递延所得税资产 66
今天主要讲清楚整体的核算思路，计税基础、递延所得税、应交所得税以及所得税费用的计算等具体的细节和需要注意的地方，接下来会分别进行详细总结，敬请期待~
【识记要点】
①应交所得税＝应纳税所得额×所得税税率＝（会计利润＋当期发生的可抵扣暂时性差异－当期发生的应纳税暂时性差异－当期转回的可抵扣暂时性差异＋当期转回的应纳税暂时性差异＋会计费用非税法费用－税法费用非会计费用＋税法收入非会计收入－会计收入非税法收入）×所得税税率
②递延所得税费用＝递延所得税负债的增加额＋递延所得税资产的减少额
递延所得税收益＝递延所得税负债的减少额＋递延所得税资产的增加额
③递延所得税＝（递延所得税负债期末余额－递延所得税负债期初余额）－（递延所得税资产期末余额－递延所得税资产期初余额）
＝当期递延所得税负债的增加额－当期递延所得税负债的减少额－当期递延所得税资产的增加＋当期递延所得税资产的减少
＝递延所得税费用－递延所得税收益
④所得税费用＝应交所得税+递延所得税
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