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　　【例·计算分析题】2×22年7月1日甲公司与客户乙公司签订销售合同，向客户出售60万件产品，每件产品合同价格为100元，这些产品在6个月内移交。2×22年10月31日甲公司将30万件产品移交之后，双方对该合同进行了修订，修订后的合同要求甲公司在2×22年12月31日移交剩余的30万件产品后，额外向客户再交付15万件产品，其中10万件产品于2×22年12月31日交付，其余5万件于2×23年1月31日交付，额外交付的这15万件产品按照每件90元的价格计价，假定该价格反映了合同变更时该产品的单独售价并且可以与原产品区别开来。甲公司该产品移交至客户乙公司时，产品的控制权即转移至客户，甲公司于控制权转移时确认收入。

　　要求：计算甲公司2×22年应确认的收入，并说明理由。

『正确答案』甲公司2×22年应确认的收入＝100×60万件＋90×10万件＝6 900（万元）。

　　理由：“额外交付15万件产品”的合同修订，事实上构成了一项关于未来产品的单独的合同，且该合同并不影响对原合同的会计处理。企业应对原合同中的60万件产品，每件确认100元的销售收入；对新合同中的15万件产品，每件确认90元的收入。新合同中的15万件本年只移交了10万件，因此，甲公司在2×22年应确认收入6 900万元。

　　【例·计算分析题】资料同上。假定额外交付的这15万件产品按照每件76元的价格计价，同时假定该价格不能反映合同变更时该产品的单独售价（合同变更时的单独售价为每件90元），但是可以与原产品区别开来。甲公司该产品移交至客户乙公司时，产品的控制权即转移至客户，甲公司于控制权转移时确认收入。

　　要求：计算甲公司2×22年应确认的收入，并说明理由。

『正确答案』甲公司2×22年应确认的收入＝100×30万件＋（100×30＋76×15）/45×（30＋10）万件＝6 680（万元）。

　　理由：对于合同变更新增的15万件产品，由于其售价不能反映该产品在合同变更时的单独售价，因此，该合同变更不能作为单独合同进行会计处理。由于尚未转让给客户的产品（包括原合同中尚未交付的30万件产品以及新增的15万件产品）与已转让的产品是可明确区分的，但是新的售价不能反映合同变更时该产品的单独售价。因此，甲公司应当将该合同变更作为原合同终止，同时，将原合同的未履约部分与合同变更中新增的部分合并为新合同进行会计处理。

　　该新合同中需要重新计算单独售价，即剩余产品为45万件（30＋15），其对价为合计4 140万元，即原合同下尚未确认收入的客户已承诺对价3 000万元（100×30）与合同变更中新增部分的对价1 140万元（76×15）之和，对于新合同中的45万件产品，每件产品应确认的收入为92元（4 140/45）。2×22年10月31日移交的30万件产品单价为100元，2×22年12月31日移交的40万件产品单价则按照92元计算。

　　【提示】如果发生销售折让，应冲减发生折让的当月收入。

　　【例·计算分析题】2×21年1月15日，甲建筑公司和客户签订了一项总金额为5 000万元固定造价合同，在客户自有土地上建造一幢厂房，预计合同总成本为3 500万元。假定该建造服务属于在某一时段内履行的履约义务，并根据累计发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定履约进度。截至2×21年末，甲公司累计已发生成本2 100万元，甲公司在2×21年已确认收入3 000万元。2×22年初，合同双方同意更改该厂房图纸的设计，合同价格和预计总成本因此而分别增加1 000万元和538.46万元。

　　要求：计算甲公司2×22年初应确认收入并说明理由，判断该变更是否属于会计估计变更。

『正确答案』甲公司在合同变更日应额外确认收入＝6 000×52%－3 000＝120（万元）。

　　理由：由于合同变更后拟提供的剩余服务与在合同变更日或之前已提供的服务不可明确区分（即该合同仍为单项履约义务），因此，甲公司应当将合同变更作为原合同的组成部分进行会计处理。合同变更后的交易价格为6 000万元（5 000＋1 000），甲公司重新估计的履约进度为52%[2 100/（3 500＋538.46）]。该变更属于会计估计变更。