简介： 在低碳经济时代，不少大型企业已纷纷开始尝试用会计手段来履行环保责任，其中最重要的就是将排放权作为无形资产进行确认和计量以及实施固定资产弃置费用会计核算。

　　低碳经济时代，节能环保正成为社会的主旋律。为此，不少企业纷纷在低碳节能关键技术的研发上抢占先机，以免为市场所淘汰。此外，采取会计手段实施环境会计核算，也能在促进企业节能环保方面发挥积极作用。

　　排放权可作为无形资产进行确认和计量

　　企业的排放权表明获得了排放一定量污染物的合法权利，它可以使企业在权限内排放污染物，保证生产经营活动正常进行，也可将其出售获利；购买排放权成本能够可靠地计量，因此排放权符合财务会计对资产的定义。同时，购买的排放权是企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认的非货币性资产，符合无形资产的概念范畴。国际财务报告委员会和国际会计准则理事会（IASB）在2003年5月提出的排放权相关会计建议中，也要求企业将排放权确认为无形资产。

　　企业在确认购买的排放权时，可以按排放权的时效分别处理。排放权时效在1年以上的，作为企业无形资产；应按照取得时实际支付的价款和相关税费，作为排放权的初始入账价值，借记“无形资产”科目，贷记“银行存款”科目。如果排放权时效在1年以内的，可以直接记入当期损益：借记“相关成本费用”科目，贷记“银行存款”科目。

　　排放权交易通常以排污许可证的形式表现，排放权有明确的使用期限和对排放量的规定，属于使用寿命有限的无形资产。依据《企业会计准则第6号-- -无形资产》第十六条规定：“无形资产的使用寿命有限的，应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量进行摊销”.

　　企业日常生产经营量基本上是均衡的，所以用于生产经营的排放与当期生产经营匹配，排放权的摊销可以采用直线法。摊销的排放权应计入产品的成本，借记“生产成本”或“制造费用”科目，贷记“累计摊销-- -排放权”科目。另外，在资产负债表日要对排放权资产进行减值测试，发现减值的，要计提减值准备，并且在此后期间不得转回。如果企业出售排放权，形成的收益或损失计入营业外收入或营业外支出。

　　实施资产弃置费用会计核算

　　确定固定资产成本应当考虑预计弃置费用因素是我国《企业会计准则第4号-- -固定资产》第十三条的规范要求。准则约束下的弃置费用是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如油气资产、核电站核设施等的弃置和恢复义务。据统计，2007年我国有9家上市公司根据企业会计准则的这项规定对固定资产确认了86.80亿元弃 置费用，中石油在2007年6月30日确认为预计负债的资产弃置义务高达191.86亿元。

　　固定资产弃置费用的核算，首先要确认发生固定资产弃置费用的范围，固定资产弃置费用限定于特殊行业的企业（石油或核电等行业）应该承担的环境保护和生态恢复等义务支出，包括固定资产报废、毁损时发生的运杂费、拆除固定资产所发生的支出或人工费，以及承担义务及社会责任的其他支出，比如石油企业井下封堵、井场地貌的平整及恢复、环保等的费用。

　　其次，要合理认定弃置义务。国家法规中明确规定的企业环境恢复义务属于法定义务，会计实务处理时，确认预计负债的客观性强；对企业推定义务的会计确认往往与会计人员的职业判断相关。例如：2005年我国有两省规定了油气勘探和生产活动弃置和处置程序。此前，中石油对此不采取任何弃置措施的法定或推定义务。法规实施后，中石油不仅对位于该两省弃置油气资产的弃置措施承担法定义务，还对位于我国境内其他省份和境外的弃置油气资产的弃置措施承担了推定义务。因此，在确定推定义务形成的弃置义务时，要加强会计人员的职业判断。

　　最后，弃置义务的现值计量原则。企业未来将发生的固定资产弃置费用金额与其现值比较差额较大，需要考虑货币时间价值。对于这些特殊行业的特定固定资产，企业应当根据《企业会计准则第13号-- -或有事项》，按照现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债，在固定资产的使用寿命内按照预计负债的摊余成本和实际利率，计算确定的利息费用计入财务费用，实际发生弃置支出时冲减预计负债。固定资产处置费用不需要折现，应在实际发生时计入固定资产清理损益。在取得存在弃置义务的固定资产时，应按取得固定资产的成本与预计弃置费用的折现值之和，借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”或“在建工程”、“预计负债”等科目。在该项固定资产的使用寿命内，按照预计负债的摊余成本和实际利率确定各期应负担的利息费用，借记“财务费用”科目，贷记“预计负债”科目。

　　例如，中石油对其有关的油气资产弃置义务，在油气资产使用寿命内，按实际利率法确定各期间应承担的利息费用。2006年由此形成的财务费用就达7.96亿元。对于已确认的预计负债，如果发生政策性调整，比如国家加大了环保要求和标准，那么，企业应根据有效原始凭证进行调整，调整增加的预计负债，借记相关科目，贷记“预计负债”科目；调整减少的预计负债做相反的会计分录。

　　弃置费用的会计处理表现了企业将环境污染成本经折现后计入固定资产的初始入账成本，然后以固定资产折旧的方式，在固定资产使用寿命期内，将这一部分环境污染成本分次计入相应的费用和成本中，并冲减当期会计利润，形成将来恢复环境的储备资本，是企业将所担负环保责任引入会计系统的最好体现。