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《企业会计准则--关联方关系及其交易的披露》问题解答

颁布时间:2000-01-01  发文单位:财政部会计司

  问:判断是否存在关联方关系应遵循什么原则?

  答:《企业会计准则——关联方关系及其交易的披露》(以下简称“关联准则”)没有对关联方作出专门的定义,因为关联方很难用一个定义来涵盖,在很多情况下,是否存在关联方关系需视其关系的实质而定。因此,“关联准则”只提供了判断关联方的标准,即:“在企业财务和经营决策中,如果一方有能力直接或间接控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响,本准则将其视为关联方;如果两方或多方同受一方控制,本准则也将其视为关联方。”这一判断标准给出了各方在横向和纵向之间存在关联方关系的主要形式。从纵向看,关联方主要存在于一方控制、共同控制另一方,或对另一方施加重大影响;从横向看,当两方或多方同受一方控制,则该两方或多方之间视为关联方。

  在判断是否存在关联方关系时,应当遵循实质重于形式的原则,即如“关联准则”指南基本要求中所讲的:“关联方关系是否存在,应视其关系的实质,而不仅仅是法律形式”。例如,企业承包无投资关系的另一企业,按照承包协议规定,承包方在承包期间可以自主决定被承包方的财务和经营政策,无论被承包企业实现利润多少,均需交给出包方一定金额的承包利润,承包方交完承包利润后的剩余利润归承包方所有。在这种情况下,虽然承包方与被承包方无任何投资与被投资关系,但是通过协议,承包方在承包期间可以控制被承包方,从而承包方和被承包方构成关联方关系。可见,是否存在关联方关系,应视其关系的实质,即各方实质上是否存在控制、共同控制和重大影响的关系,这种关系在很大程度上决定是否存在利益关系。当各方之间存在利益关系,并且这种利益关系的存在是由控制、共同控制和实施重大影响来实现或维系的,则通常认为存在关联方关系。因此,在实际工作中,会计人员和注册会计师应当按照“关联准则”提供的判断标准,遵循实质重于形式的原则,具体判断各方是否存在关联方关系。

  问:为什么要披露关联交易价格?如何披露关联方之间的交易价格?

  答:关联方交易是指关联方之间发生转移资源或义务的事项,而不论是否收取价款。关联方之间资源或义务的转移价格是了解关联方交易的关键。关联方交易通常来说能在一般商业条款中使参与双方受益。一般商业条款是指那些不会比与非关联方交易可望合理受益更多或更少的商业条款。母公司与其子公司之间的交易在使用其他条款没有有利之处时,经常以这种条款进行。但在某些情况下,关联方交易是为了使交易的一方受益而进行的,例如,某一公司的董事可能影响销售给他本人的一项资产的价格,使之低于市价,或是一方为另一方提供便利而参与交易。另外,一项关联方交易可能按为减少企业由于另一国家税收或关税而引起的财务负担而设计的条款定价。

  会计上确认资源或义务的转移通常是以风险和报酬的转移为依据,并以各方同意的价格为计量标准。关联方在确定交易价格时可能有一定程度的弹性,而在非关联方之间的交易中则没有这种弹性,非关联方之间的价格是公平价格。在有些情况下,如果不存在关联方关系,交易就不会发生,如子公司销售给母公司的产品按照成本计价,因为如果母公司不买这些产品,子公司的产品可能就没有买主,在这种情况下,关联方之间的交易采取按成本计价的方法;在另外某些情况下,关联方之间的交易采取不计价的方法,例如,免费提供管理服务等。判断是否属于关联方交易,应以交易是否发生为原则,而不以是否收取价款为前提。

  国际会计准则提供了关联方交易中确定价格的几种方法,如:可比不可控价格、转售价格、成本加利润法等。“关联准则”没有提供交易的计价方法,因为在日常商业活动中,交易价格通常由交易各方协商确定(除国家对部分商品有特殊定价政策外),并且计价方法千差万别,准则无法说明所有交易的定价方法和定价政策。

  按照“关联准则”的要求,应在会计报表附注中说明关联交易的定价政策,包括:(1)关联交易定价方法,即是按市价、出厂价、协议价、成本价定价,还是按其他方式定价;(2)与非关联方的交易价格是否一致,即说明关联交易价格与非关联交易价格在定价时上下浮动的比例;(3)关联方交易没有金额或只有象征性金额的交易情况。例如,A企业控制B企业,A企业1999年度将其生产的产品销售给B企业,双方按照出厂价270万元定价,而A企业正常对外销售的价格为300万元。在1999年度会计报表附注中,A企业应披露:本企业本年度将其生产的××产品销售给其子公司B企业,销售收入为270万元,双方按照出厂价定价,比本企业正常对外销售价格低10%。

  问:在存在控制关系的情况下,如何披露关联方关系?

  答:在存在控制关系的情况下,应按是否存在关联交易分别处理:

  (1)无关联交易情况下的披露

  在母子公司之间无关联交易的情况下,应当披露最终控制的母公司、直接控制的母公司以及所属子公司的关系。例如,A公司为上市公司,A公司的母公司为M公司,M公司的母公司为F公司,F公司的母公司为W公司,A公司下面又有若干子公司和孙公司,A公司在会计报表附注中披露关联方关系时,应当披露A公司与其直接控制的母公司M公司的关系、与最终控制的母公司W公司的关系,以及A公司所属的直接或(和)间接控制的子公司、孙公司的关系。

  (2)存在关联交易情况下的披露

  在母子公司之间存在关联交易的情况下,均应披露与母公司之间的关系,以及交易各方的关系及性质。例如,上述A公司的子公司B与F公司发生交易,则在披露关联方关系时,除应按无关联交易情况下的披露原则披露外,还应当披露A公司与F公司的关系,以及B公司与F公司的关系。

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